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转让定价及其调整作为国际税法的基本问题,是当今经济全球化条件下跨国公司和税务当局面临的最重要的国际税收问题;知识经济时代的到来,伴随着无形资产在企业资产价值中的比重和作用不断增加的同时,无形资产转让定价的特殊性和困难性也成为了越来越多国家税务机关关注的焦点和难点。以下是读文网小编今天为大家精心准备的:完善无形资产转让定价税收政策探讨相关论文。内容仅供参考,欢迎阅读!
摘 要:随着我国经济水平的不断进步,出现了越来越多的无形资产。无形资产转让定价是我国税收管理的重要组成部分,为了适应各种复杂繁琐的市场经济发展,完善无形资产转让定价税收政策就变成了税收管理工作的重中之重,其管理的规范性、全面性、合理性等等变得尤为重要。根据无形资产转让定价自身的特点、问题和定义等方面进行全面的分析,将无形资产转让定价税收政策的完善能够有效的建立我国无形资产交易反避税系统,能够进一步促进我国经济水平的发展,提高我国的综合实力。
随着经济全球化,我国市场经济得到了最好的发展机遇,促进了经济水平的提高。同时越来越多的跨国公司涌现于市场,由于我国对于无形资产转让定价方面的相关法律法规还存在一定的漏洞跟缺陷,同时无形资产的不确定性和无形性,让更多的跨国公司为了扩大本公司利益最大化,实行无形资产转让定价,将高税负税转为低税负税,虽然这种做法增加了企业的经济效益,但是这在很大程度上削弱了我国所得税税基,严重影响了我国经济水平的进步。对此,我国针对于这种跨国公司的无形资产转让定价行为予以相关法律法规的完善和治理是我国税收管理工作的重要部分。
所谓无形资产转让定价,就是跨国公司或者是国内的相关企业通过对本企业的商誉、技术秘密、商标、专利、版权等等各方面的无形资产进行企业内部或者关联企业之间进行的交易,最终达成交易价格,促进交易成功。无形资产交易与传统有形资产交易有着很大的区别。首先,无形资产在交易的过程中存在着垄断性,针对于交易价格和交易趋势并没有相关可以参照考虑的标准,从而想要在无形资产交易找到可比交易异常困难。其次,无形资产交易的过程中还存在着与有形资产之间相互联系,拆分进行交易比较困难,往往无形资产交易都会与有形资产相互捆绑进行交易,从而促进企业利益最大化,达成最高的交易价格。最后,无形资产交易具有较强的不确定性,由于无形资产具有无形性从而它也就有了一定的经济寿命,随着市场经济和交易条件的不断变化,无形资产的交易价格也会随着变化,造成无形资产交易的不确定性。
2.1、国家政策不够规范化
随着经济全球化,我国市场经济的不断进步,虽然出现了跨国公司的无形资产转让定价行为,但是我国税收管理局针对于这种现象进行了反避税的全面管理,目前,就全世界而言定价制度严格管理的国家排名中,我国仅次于日本和印度,排名第三。虽然我国排名比较靠前,但是从图表一种可以看出,我国对于无形资产转让定价并没有具体的相关法律法规,国家政策不够规范、不够全面。
2.2、无形资产的定义不明确
我国对于无形资产的定义不够明确,无形资产的规定范围没有统一的规定标准。虽然我国2011年提出“营销型无形资产”的概念,但是我国对于无形资的定义与外国存在着很大差异,我国对无形资产采取列举的方式规范无形资产的范围。针对于跨国公司的营销活动,如何判断营销型无形资产的提升,如何提高其价值等各方面存在着不足。同时对于我国的土地使用权,规定其使用权为无形资产,在国际上却被规定为固定资产,我国国内和国外针对于无形资产的定义存在一定差别,无法与国际达成相同的规定标准,在资产交易中必然会造成税务的纠纷问题。
2.3、无形资产转让后的制度匮乏
由于无形资产具有较强的不确定性和垄断性,针对于无形资产转让定价后要有相关的法律法规和专业部门对其进行调整以便达到无形资产转让定价的合理化和规范化。无形资产转让价格由两部分组成,即无形资产的开发成本和无形资产日后的经济效益。但是对于无形资产的日后经济效益仅仅只是企业对于无形资产的估值,估值往往会与实际情况存在一定的偏差,这就需要国家的相关部门根据确定的法律法规进行调节,这既维护了我国的财政利益、保障了市场经济,更促进了关联企业与无关联企业之间的市场竞争公平化合理化,促进我国经济市场的稳步发展。
3.1、独立管理无形资产转让定价
由于无形资产转让定价与我国别的纳税资产存在一定的差异,融合一体的管理达不到有效的管理措施,然而无形资产转让定价已经成为我国税收管理工作最重要的一部分,针对于无形资产转让定价的特殊性和重要性,我国要对其进行独立有效的管理,维护我国市场经济的稳步发展,提高我国经济发展水平。
3.2、明确无形资产转让定价的定义
针对于我国传统的无形资产转让定价的定义存在一定的模糊性,我国要改变这一现象,对于无形资产转让定价有着明确的定义和界定,应在掌握其共性进行规定,以往通过列举的方式界定无形资产是不正确的,使我国对于无形资产转让定价的管理存在不规范、不系统的漏洞,不易于管理,严重的阻碍了我国经济发展。
3.3、无形资产转让定价事后制度的规定
我国无形资产交易的价格是由开发成本和价值估算组成,价值估算存在一定的不确定性,往往估值与实际的价值存在一定的差异,我国要根据这些差异进行无形资产转让定价事后调整,可以规定几年为一周期对无形资产转让定价的核定进行调整,或者税务局根据实际的情况也可以进行具体调整,从而促进我国经济水平的不断发展,达成有关企业与无关企业之间的公平竞争。
本文通过对无形资产转让定价的基本定义、存在普遍问题和解决策略进行了简单的分析阐述,无形资产转让定价税收政策的完善有利于我国税收管理的规范化,更好的促进我国经济水平的发展。
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从国外资产证券化税收政策的一般处理来看,根据资产转让过程中的转让人所保留的控制资产的极力大小以及所承担的风险的程度,有两种处理方式:一是在所有权真实转移,受让人承担风险的情形下,认定为“销售”;二是在所有权未真实转移时,转让人保留了实质风险的情形下,整个交易被认定为“担保融资”,因此,转让基础资产的行为被确认为担保融资下的“提供担保物”处理。
今天读文网小编要与大家分享的是:我国资产证券化交易中发起人转让资产的所得税问题初探相关论文。具体内容如下,欢迎参考阅读:
我国资产证券化交易中发起人转让资产的所得税问题初探
资产证券化交易的第一个环节就是借款人(通常也是整个证券化交易的发起人)把特定资产转移给一个特殊目的载体(SPV),以便后者以该资产为基础发行证券进行融资。在这个环节产生的税法问题主要有以下几个方面:
第一,发起人转移资产行为在税法上的性质,属于“销售”还是“担保融资”?二者的税负后果完全不同。
第二,由于所转移的资产通常是能够带来稳定现金流的资产,如银行贷款、长期租赁合同或者特许权合同,这些资产都属于应收账款,可以统一简称为“带息债权”。转让带息债权在确认转让收入或者计税成本时会产生一些特殊的问题,如转让收入是否需要分解为利息收入和债权本金收入,已产生、但尚未支付的利息是否计入计税成本等等。
第三,资产证券化交易通常安排有一些特殊的对价方式,如发起人保留在所转让资产中的次级权益,其功能是发起人为交易提供的信用增级或者担保。税法上如何认定这一特殊的对价?是否影响到对转让行为的定性?如何进行计量?
上述问题,有些(如一、三)是资产证券化特有的问题,有些(如二)则是金融债权的典型特征。由于我国现行税法对应收账款、特别是金融债权的转让缺乏明确而细致的规定,因此上述问题都在资产证券化交易中集中反映出来。相应地,探讨资产证券化交易的税务处理,不仅有助于交易当事人确定资产证券化交易的税负成本,同时也能够逐步廓清金融产品的税务规则。同时,它也提供了一个观察我国资产证券化的税收政策是否能够实现税收中性、公平、效率等目标的视角。为此,笔者将结合我国当前进行的信贷资产证券化试点方案对交易中发起人转让资产环节的税法问题作一探讨。
从国外资产证券化税收政策的一般处理来看,根据资产转让过程中的转让人所保留的控制资产的极力大小以及所承担的风险的程度,有两种处理方式:一是在所有权真实转移,受让人承担风险的情形下,认定为“销售”;二是在所有权未真实转移时,转让人保留了实质风险的情形下,整个交易被认定为“担保融资”,因此,转让基础资产的行为被确认为担保融资下的“提供担保物”处理。
从理论上说,这两种认定方式所引起的税法上的后果完全不同:“销售”是一种典型的应税行为,可能发生流转税、所得税、印花税等一系列纳税义务;“提供担保物”不是一种典型的应税行为,通常不发生流转税或所得税问题,至多因为担保物或者相关权利证书的转移占有而发生印花税或者契税问题。
在我国目前进行的资产证券化试点中,财政部、国家税务总局在《关于信贷资产证券化有关税收政策问题的通知》(财税[2006]5号,以下简称《通知》)将发起人的资产转移行为确认为“销售”,而非“担保融资”,并且规定:“发起机构转让信贷资产取得的收益应按企业所得税的政策规定计算缴纳企业所得税,转让信贷资产所发生的损失可按企业所得税的政策规定扣除”。
上述规定非常简单,没有考虑资产转让环节可能存在的各种技术上的、细节上的差异。例如,转让人可能保留次级权益,从而承担所转让资产上的大多数风险。此外,《通知》似乎也没有关注到我国目前信贷资产证券化采取的是“信托”方式,以“信托”方式进行的资产转移与一般意义上的“转让”是有区别的。也就是说,在资产证券化交易中,采用信托SPV作为融资载体时,发起人是把资产“信托”给受托人;相反,如果采用特殊目的公司(SPC)作为载体,发起人通常是把基础资产“出售”SPC。这两种不同形态下的资产转移行为是否应适用同样的规则,颇值得深入研究。
在美国,税务机关和法院在判断一项交易到底是出售还是担保融资时,坚持的是实质主义而非形式主义的标准,即根据具体交易中双方权利义务分配的实际情况来认定,而不是根据交易声称的法律形式。借助于判例的积累,美国税法上明确了一系列需要考虑的因素供税务机关判断,如应收账款的购买价格是否固定,被转让的应收账款是否能被明确辨认,应收账款的债务人是否收到了转让通知,与所有权相联系的利益和风险由哪方享有和承担,买方是否具备处置应收账款的权力,收取债权的成本和税收负担是否由买方承担,等等。这些做法值得我们借鉴。
在明确了“转让行为”作为“销售”确认的前提下,按照我国现行税法规则,“应收账款转让”似乎不涉及流转税,因为它既非营业税的应税税目,也非增值税或消费税的应税税目。因此,《通知》中就贷款资产转让没有提到营业税。同时,为扶持信贷资产证券化试点,《通知》又豁免了证券化交易所有环节(包括发起人转让资产环节)的印花税。这样,发起人转让信贷资产就只剩下所得税问题,需要确定转让收入与计税成本。
应收账款的转让收入一般比较直观,即转让方收取的全部对价。不过,资产证券化交易中的转让收入确认有一个特殊的问题:转让方保留的次级权益如何确认?以建设银行的资产证券化项目——建元2005-1个人住房抵押贷款证券化信托(以下简称“建元信托”)为例,建行通过转让信贷资产共获得30.2亿元的对价。其中,29.3亿元属于受托机构对公众发行的资产支持证券获得的收入,9000万元为受托机构对转让方(即建设银行)定向发行的次级资产支持证券的标价。基于该次级权益,建设银行一方面可以享有被转让信贷资产在偿付了公众投资人后剩余的权益,另一方面,如果被信贷资产因为原始借款人不能足额还款而发生损失,这些损失也由建行银行的次级权益来吸收。
由此在税法上提出的问题是:对于转让方建设银行而言,究竟是以30.2还是29.3亿元确认转让收入?这里实际上涉及到另一个问题:转让方保留被转让资产中的次级权益究竟是取得的一笔转让收入,还是表明其中一部分资产没有转让?
从会计处理的角度看,保留被转让资产中的次级权益意味着转让方在一定程度上继续承受该资产上存在的风险,这将产生非常复杂的“真实销售”问题。简言之,按照财政部《信贷资产证券化试点会计处理规定》,转让方需要根据其承担风险的实质性程度来决定有多少资产的所有权发生转移。如果次级权益意味着几乎保留了全部的风险,则资产不得终止确认,收到的全部款项也只能作为负债,不作为收入。如果属于“持续涉入”,转让方必须按照持续涉入的程度持续确认一部分资产。因此,在会计处理上,次级权益的存在可能导致相关款项不能完全计入转让收入,或者,在确认收入的同时,还需要确认相关的负债。
笔者以为,从效率目标考虑,税法在转让收入的确认问题上宜简化处理。理由在于:第一,如果发起人的“转让”行为在税法上已经被界定为“销售”,则基于次级权益的存在而重新争论“真实销售”问题是没有意义的。这个问题更适合在交易的税收定性层面来综合考虑,而不是在收入的计量环节上来争论。第二,资产支持证券通常被视为对基础资产的不可分的权益,次级权益证券与A、B、C这些优先级证券之间的差异只是受偿顺序有先后之分,没有与具体资产组成部分的对应关系。也就是说,我们可能无法明确划分出哪部分资产没有转让,哪部分资产已经转让,只能认为所有资产都转让出去,而所收到的全部利益(包括次级权益)都作为转让的对价,构成转让收入的一部分。这种情形与公司转让资产时获得部分现金对价、部分股票对价的情形类似。因此,笔者建议,在确认转让收入时,宜将次级权益对价直接计入转让收入。
资产证券化交易中所转让的基础资产都是能带来现金流的资产,性质上属于带息债权。在转让日,该债权可能已经孳生出一部分利息,由于尚未到计息日,因此转让方尚未实际确认利息收入,原始债务人更没有实际支付利息。在证券化交易中,由于该部分应计而未计的利息金额比较大,因此在确定转让收入和计税成本时都需要考虑是否对该利息进行确认。
依然以建元信托为例,建设银行转让抵押贷款30.2亿元,贷款合同的加权平均利率约为5.3%,每月产生利息约为1325万元。假定原始贷款合同规定的计息日为当月30日,支付日(或扣款日)为次月5日。进一步假定证券化交易下贷款的交割日为2005年12月20日,因此,当该批贷款转移给受托机构时,其已经产生了(但尚未确认)20天的利息约850万元(即1325万元的三分之二)。那么,建设银行在12月20日收到的转让收入中,是否需要分解出应计利息的对价以及贷款本金的对价两个部分?另一方面,建设银行在确定所转让贷款的计税成本时,是否需要把这部分应计利息考虑在内?
1.转让收入的分解与利息确认
如果把转让收入分解为利息对价和本金对价,两种对价收入在税法上的定性有所不同。转让收入中的利息收入部分通常属于一般利息所得,但债权本金转让的收入则属于资产处置所得,即资本利得。在实务处理中,《关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定》(国税发[1997]71号)以及《企业改组改制中若干所得税业务问题的暂行规定》(国税发[1998]97号)规定对股权转让收入进行分解,分别确认“股权转让收益”与“股权持有收益”。
从理论上说,利息是资金的时间价值,是提供融资者的一项应计收入。当转移应收账款时,如果转让日该应收账款已经孳生了一部分利息,该利息属于转让方对应收账款债务人提供信用所应取得的收入,尽管转让方在财务上尚未确认,原始债务人更没有支付。该利息的存在提升了应收账款的价值,它通常也会反映到受让方支付的对价上。因此,从理论上说,应收账款的转让方从受让方获得的对价可以分解为对应收账款中所含利息的支付和对债权本金的支付两个部分。
尽管如此,笔者以为,从我国目前的征管实践出发,为实现税收公平与效率的目标,不宜进行收入的分解或单独确认利息收入。
理由如下:
第一,如果一国税法区别一般所得与资本利得(特别是长期资本利得)而适用不同的所得税率,就需要对带息债权的转让收入进行分解。反之则没有必要。鉴于我国目前企业所得税制度并不区分一般所得与资本利得,区分利息收入与资产转让收入没有实际意义。
第二,在市场交易条件下,人为地分解转让收入很难做到合理分配。
虽然从理论上说,受让方支付对价时会考虑到债权中已经孳生的利息这一因素,但其对价中究竞多少是对利息的支付并不容易确定。带息债权如同债券类金融工具,其价值由市场平均收益率来决定,并反映特定时点的供求关系。受让方支付的对价通常并不等于“债权本金十已孳生的利息”之和。此外,还要考虑到原始债务人不能偿还的风险。
一般来说,考虑到利息与本金在数额与支付时间上的差异,其偿还风险可能是不一样的。诸如此类的因素,将导致分解转让收入、单独确认利息的税务处理非常复杂,还不能够保证得出合理的结果。在这个方面,我国股权转让所得区分“转让收益”与“持有收益”的实践已经有深刻的教训。这也说明,一项制度设计可能理论上很完美,但在实践中并不具有可操作性,结果只是徒增纳税人的负担。
第三,在建设银行、国家开发银行两单信贷资产证券化试点中,为了简化利息问题,相关的法律文件都明确规定,所转让的标的是贷款资产在指定交割目的本金部分,不涉及这些贷款已经孳生的利息。对于购买了该抵押贷款支持证券的投资人来说,其获得的是交割日之后抵押贷款新产生的利息。因此,交易合同直接对带息债权的利息进行了剥离,这样,转让方所取得的全部收入都是转让债权本金的收入,从而避免了分解收入的困难。
当然,这里需要特别说明的一点是,分解带息债权的转让收入尽管从所得税的角度看没有意义,但它对于营业税纳税义务的确定是有意义的。这是因为,尽管“应收账款”转让不是营业税的应税税目,但利息收入却是金融业的营业税应税项目。一旦进行收入分解,就产生相关的利息收入是否需要缴纳营业税的问题。目前《通知》对资产转让环节没有提到营业税问题,这是否意味着免除转让环节的营业税?这里显然存在着政策上的疏漏需要弥补。
2.计税成本与利息确认
根据上文的分析,如果所转让的是带息债权,且不单独确认利息收入,则在确定所转让资产的计税成本时也不考虑已孳生的利息问题,而是以债权的账面价值(本金)作为计税成本。这样,转让债权获得的全部对价与债权本金之间的差额构成转让所得,其中虽然包括利息所得与债权转让所得两个方面的成分,但为操作便利,不进行分解确认。
实践中,当资产证券化试点交易借助合同对带息债权的利息进行剥离后,这个问题就更清楚了,被转让债权的计税成本就是债权的本金额。
与一般的债权转让相比,信贷资产证券化交易中的应收账款转让还有一个特殊的问题,就是如何确认转让方因保留次级权益而在未来可能获得的利益。
转让方保留应收账款的次级权益,意味着转让方对该部分资产在本息的偿付上后位于优先级资产支持证券的持有人。但是,这种后位受偿对转让方也可能是有利的。由于优先级证券的利息率一般都会显著低于基础资产的收益率,基础资产下的收益在偿付了投资人的本息后,最后剩余的部分都归于次级权益的持有者,它通常会大于次级权益持有人按照自己的权益份额在整个资产支持证券中的比例应享有的收益部分。在这种情形下,是否应当把这些未来可能获得的超额收益贴现到当前,从而增加转让方的转让收入呢?
笔者以为,不应当将这部分或有收益贴现计入转让收入。理由有三。
第一,如前所述,利息是货币的时间价值。这意味着它只能在其未来发生时确认,而不应提前确认,否则,就会产生理论上的悖论。对此可以用一个最极端的例子来说明:如果我们用贷款合同的利率作为贴现率,那么未来本息收益贴现到当前就是贷款本金额,因此根本不会产生收益。另外,从实践操作来看,税务部门并不要求银行贷款下的利息收入在发放贷款时就进行确认,而是在各计息期间逐一加以确认。
第二,从纳税人实际负担的角度考虑,税收课征原则上采取的是现金制或者收付实现制。为未来收入纳税不符合税法的基本原则。
第三,在资产证券化交易中,次级权益最终能否获得足额偿付并不是确定的。次级权益作为借款人(它同时也是发起人和资产转让方)提供给投资人的一种担保,蕴涵着风险。如果基础资产未来的偿付状态不理想,现金流不足支付投资人所持证券的本息,次级证券持有人可能颗粒无收。风险与收益是对等的。税法上既然不会允许转让方将或有损失在当期扣除,自然也不能要求纳税人将或有收益计入应税所得。
依照前面对应收账款转让税务处理一般原则的分析径路,计算建设银行、国家开发银行两个信贷资产证券化交易中的发起人转让资产的所得税纳税义务如下:
1.建元信托项目
建行转让的抵押贷款本金余额为30.2亿元,通过转让信贷资产共获得30.2亿元。其中,对公众发行的A、B、C级资产支持证券获得收入29.3亿元,建行另获得转让资产中的次级权益标价为9000万元。这些对价全部作为转让收入。因此,建行转让贷款资产的收入为30.2亿元,计税成本为30.2亿元,二者相等。建行转让该批信贷资产的应税所得为零。
2.开元信托项目
国家开发银行转让公司贷款本金为41.7亿元,发行开元证券A级:29.2亿元;B级:10亿元;次级证券2.5亿元,合计41.7亿元,全部作为转让收入。因此,国家开发银行转让贷款资产收入为41.7亿元,计税成本为41.7亿元,二者相等。国家开发银行转让该批信贷资产的应税所得为零。
上述计算结果给我们一些很有益的启示。
如前所述,在资产支持融资交易中,发起人转让资产的行为在税法上定性为“销售”还是“担保融资”,在理论上税负可能有很大差异。如果借款人被认定为用该应收账款进行担保融资,即以该批抵押贷款为担保向投资者发行债券,基本上是一个无税交易。但一旦被认定为“销售”,则将产生一定的纳税问题,这就导致证券化融资的税收成本高于担保融资,可能造成融资行为的扭曲。因此,《通知》把发起人转让信贷资产认定为“销售”曾引起人们的担忧。
但是,本文的分析与计算表明,在澄清了应收账款转让的所得税规则之后,以资产进行担保融资与进行资产证券化融资,对于借款人来说税收成本是一样的。由于我国现行的税收政策豁免了交易环节的印花税,同时规定受托人承接贷款资产项下利息收入的营业税纳税义务,因此,即便将资产证券化交易下的基础资产转移认定为“出售”,课以所得税纳税义务,也未必会给实际的借款人(即转让方)带来更高的税负。交易当事人可以通过交易结构的设计,特别是资产转让对价的合理安排,让资产的“真实销售”达到与“担保融资”同样的效果。
由此引申出的另一点启示是,只要税收规则明确,给人以合理的预期,当事人就可以通过交易行为,自主地实现“税收中性”的目标。
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从监管的角度看,保险公司需要具备一定的保险偿还准备金,满足监管部门规定的偿付能力标准;今天读文网小编要与大家分享的是:论保险公司关联交易的转让定价与监管相关论文。具体内容如下,欢迎参考阅读:
【摘要】经济全球化下保险业的国际融合愈发突出。跨国保险公司设立境外子公司开展保险业务是国际保险市场一体化的重要形式。由于各个国家税法各不相同,主权国家税权的独立性使得跨国保险公司可以利用关联方交易中的转让定价规则降低或转移税赋。保险公司关联交易相对于其他行业而言交易业务比较特殊,保险监管只有结合关联方交易特点制定相关的转让定价管理规则,才能有效地维护国家税权,促进良性竞争和保障市场秩序。
【关键词】国际保险;保险公司;转让定价;关联交易
【论文正文】
论保险公司关联交易的转让定价与监管
保险业自由化和全球一体化的趋势使得保险公司关联交易监管成为必要。保险的自由化表现为保险险种在过去几十年不断创新,新险种打破保险与金融、寿险与非寿险业务的界限,保险市场与其他金融市场如银行信贷市场、股票市场呈现出很强的相互融合与渗透的发展趋势。发展中国家受外部压力或自身发展需要不得不减少甚至取消保险市场准人的障碍,放松对保险业的管制并按国际惯例的原则进行监管。保险业全球一体化主要表现为发达国家保险业在经济一体化的巨浪下,向其他国家尤其是新兴市场国家渗透,在国内市场竞争处于极限之际,向海外寻求新的发展空间和高额利润来源。
这种趋势意味着一方面跨国保险公司可以在各个国家金融保险市场上投资,获取高额利润;另一方面跨国公司可以通过母子公司内部的关联交易将所获取的利润转移到国外,通过会计技术使得利润来源地国家保险公司的利润变小甚至产生负利润。转移的利润将流向母公司或者是税负较低的其他子公司,导致投资所在国税收流失,而利润流向国也可能因为其税收体系与投资所在国的不同最终致使所转移利润在流向国也无需纳税,造成无税收灰色地带。
国际税法中的转让定价是指跨国公司为了谋求整体利益的最大化,在集团内部对货物销售、资金借贷、劳务提供或技术交易、有形财产租赁和无形财产转让等业务制订不同于市场公平竞争的价格或就费用的分摊进行不合理的分配。它不受国际市场供求关系的影响,只服从于跨国公司的全球战略目标和跨国公司全球利益最大化目标。保险公司关联交易监管,就是要使关联保险企业之间的业务定价有章可循,税收在国际间合理分配,同时也有利于维护主权国家正常的市场竞争,保障市场的稳定发展。
关于关联交易和转让定价监管的税法规制,最早始于1915年的英国,随后美国于1917年颁布了类似的法规。20世纪50年代,国际贸易和跨国公司对外直接投资( FDI)活动日益频繁,西方发达国家关于关联交易和转让定价的税法规制不断完善,执法也日趋严格,这些国家在此过程中积累了不少可取的经验。
经济合作与发展组织( OECD)借鉴美国的做法,于1979年提出了著名的《转让定价与跨国企业》报告,该报告坚持了正常交易原则,并对确定有形财产、劳务、资金及无形资产等方面正常交易价格的方式方法作出了明确的规定。1984年,OECD出版了《转让定价与跨国公司:三个税收问题》报告,作为1979年指导方针的补充。而后,OECD对1979年《转让定价与跨国公司》报告进行了修改补充。该补充修订的新的指导方针《对跨国公司和税务当局的转让定价指南》于1995年公布。1996年,该《转让定价指南》又新增了有关无形资产和劳务两章。1997年,OECD《转让定价指南》又吸收了《关于成本分摊的报告》作为第八章。OECD对转让定价问题一般性指导方针对理论研究和的探讨是持续的和领先的,它以一个全球性知名国际组织的纲领性文件形式将其基本原则固定下来,对全球的关联交易和转让定价问题研究具有划时代意义。
尽管国际上对生产性企业的关联交易与转让定价的监管经过近百年的发展已经相对完备,但是在金融服务领域内对关联交易与转让定价的确定却没有明确统一的观点。迄今为止,对国际保险业转让定价模型的构建仍处在讨论阶段,着手领导这一讨论的仍然是国际经济与合作组织。OECD于2005年6月发表的《保险公司长期外设机构利润分配报告的讨论初稿》(以下简称《讨论初稿》)成为最新研究保险业转让定价的文献。然而该文献重点分析了保险公司所涉及到的主要业务及其功能,对构建一个转让定价体系并没有提出相应的建议。
由于保险业与其他行业有着截然不同的经营特点,因此OECD对保险公司的主要业务及其功能的论证有助于分析跨国公司内部可转让定价关联交易的主要业务,同时也为进一步完善保险公司内部关联交易监管提供了必要的理论基础。
保险公司关联方内部交易的主要业务,既包括一般跨国公司常见的关联方交易业务,也包括保险公司特有的业务。具体地讲,这些业务主要是跨国保险公司内部的借贷款业务、关联企业之间的再保险业务、母子企业间对无形资产特许权的使用费和跨国保险公司中心服务费。
(一)保险公司关联方内部的借贷业务
融资对保险公司来说意义十分重大。从监管的角度看,保险公司需要具备一定的保险偿还准备金,满足监管部门规定的偿付能力标准;从评级的角度看,保险公司需要保持一定的风险准备金,以获取稳定或者更好的评级;从经营的角度看,保险公司需要大量的流动资金,保证公司的正常运营。对此,保险公司关联方一般通过集团内部的借贷款业务实现资金的国际流动,这也使得借贷业务成为保险公司进行、转移税负的一种常见手段之一。
直接签订借贷款合同是保险公司关联方内部之间借贷业务最直接的表现形式。实践操作中存在着许多隐性的方式,这些方式也应该归类于借贷业务。常见的隐性借贷业务比如:母公司授权子公司可以使用其资金,使得子公司可以得到更优惠利息的银行贷款;母公司声明子公司可以使用母公司的评级结果,但是出于税收筹划的目的子公司必须为此付给母公司一定的费用。除此之外,财务再保险也是借贷业务的一种重要表现形式。保险集团内部的财务再保险是指母公司与子公司双方约定,一方支付再保险费给另外一方,收取再保险费的一方为另外一方提供财务融通,并对于原保险一方因风险所致损失,负担赔偿责任的行为。因为再保险人融通的资金与保险人整体财务状况有显著关系,且其现金流量应大于保险人传统再保险安排的现金流量,所以实际操作中一般母公司为再保险人,子公司为原保险人。将融资为目的的再保险归类于借贷业务,是因为从目的、手段和效果来看,财务再保险都具有显著的借贷业务特点。
通常来讲,保险公司内部关联方借贷业务的定价都不同于无关联企业间的借贷业务定价。这种差异使得合理避税成为可能,但是合理避税的前提同样要求定价的合理性。这种合理性在借贷业务中可以通过运用以下因素进行审核与监管,即假设无关联贷方的贷款价值( Stand-alone Basis)、贷款货币、贷款时间、还款方式、信用风险和其他权利(比如优先还款约定)等。
(二)保险公司关联方内部的再保险业务
再保险主要是指传统的再保险业务,即保险人将其承担的保险业务,以承保形式部分转移给其他保险人。再保险的合同关系中,再保险分出人分出一定的保费给再保险接受人,再保险接受人对再保险分出人由原保险合同所引起的赔付成本及其他相关费用进行补偿。由于各个国家之间的税制存在着许多差别,利用保险公司关联方内部的再保险业务交易无疑可以优化保险集团的税收结构,同时还可以调整集团内部的财务结构,降低责任准备金压力,甚至可以将仲裁地转移到监管更为有利的地区。
如何界定保险公司关联方内部再保险交易定价的合理性是保险监管部门和税
务部门的难题。因为大量的临时再保险合同都是针对特定的风险进行定价,使得运用“无关联第三方定价”方法难度较大。国际经合组织《讨论初稿》将再保险的功能定义为无关联两方确保通过一个再保险合同来保证必要的人力和财力,实现再保险交易风险的评估和转移。利用这一定义实现对保险公司内部关联方再保险业务定价的难度是非常高的,因为从税收中性原则看很难以通过第三方来证明在什么条件下的人力和在什么条件下的物力对于再保险交易风险的评估和转移为充分的。
实践中采用无关联第三方定价的设想仍然是可以实现的,即不考虑自己投人必要人力和财力的费用,而是考虑转移风险的费用(即预期的可预算风险资金值)。监管部门可要求保险公司提供关联企业间基于风险资金值翔实的,可利于比较的建档定价文件,用于确认转移定价的合理性。
(三)保险公司关联方内部无形资产的使用费
无形资产对所有服务性企业都有着无可或缺的意义。所谓无形资产包括:使用工业资产(如专利、商标、商号、设计或模型)的权利,文学和艺术财产权利和诸如专有技术、行业秘密之类的知识产权。就保险公司而言,典型的保险公司关联方内部无形资产交易物包括代表着公司整体实力和信誉统一的商号,使子公司可以更有效地控制风险和保证集团的最大利益的由母公司依借其丰厚实力与经验制定的《保险指南》,母公司设计的用于风险评估、定价等软件程序或者保险合同的样本。
子保险公司使用母公司的无形资产,通常都是有偿的。但是对转让的无形资产特许权使用费应该如何定价,是实务中的难点。在无形资产交易中,一方面很难找到可比交易,另一方面即使找到可比交易,由于无形资产交易时价值难以确定,并且即便当时是确定的,在其后的转让期间中也很可能发生变化,使得其正常交易价格难以确定。无形资产一般缺乏可比财产或交易,评估相当困难,而跨国关联企业为了实现集团内部目标,可以随意地确定无形资产的价格,使得利润来源国税收可能流失。
对保险公司关联企业无形资产转让定价的监管,可以参照各国和国际组织近年来发展的新转让定价方法——比较利润法。比较利润法的基本特征是根据可比的无关联企业之间独立交易的利润水平,而并不是根据价格水平,来决定关联企业内部交易中应得的利润。可比利润法的理论基础是,尽管可比交易的价格可能存在较大差距,但其利润水平却应该是基本一致的。不少学者致力于研究关联企业利润水平的确定,德国学者Knoppe提出关于许可证使用费在许可证所有人和许可证使用人之间利润分配比例公式。该公式认为,支付给许可证所有人的费用应当介于许可证使用人在扣除支付许可证特许费之前利润的1/3到1/4之间。该结论已经被许多实证数据证明是可行的。
(四)保险公司中心服务费
跨国公司习惯于由母公司统一提供某种服务,以节省成本和提高竞争力。典型的中心服务包括定期的会计处理、税务和法律的、信息技术、市场营销和企业运营等管理活动。对于直接单一的服务,监管部门和保险公司内部都不难用传统的转让定价方法确定交易成本。
保险公司的中心服务还包括保险业务直接由海外关联企业进行承保。对于信用保险、运输保险、D&O保险( Director&Officer Insurance)、非传统风险转移(Altemative Risk Transfer)和巨灾保险等业务,跨国公司内部往往设有专门统一负责处理承保和索赔业务的机构,为投保人提供最优化的保险方案。基于跨国公司专门机构的专业化程度,他们所提供的保险方案一般都综合考虑了财务风险转移和税收筹划等因素。
对该类费用的转让定价监管需要解决两个问题,即税收的归属权和价格的确定问题。由于主要的保险业务都由海外的专门机构完成,而利润来源国的保险公司仅仅负责市场的推广和交易过程的协调,利润来源国如何依据现有法律或国际惯例对本国利润实施征税是问题的症结。许多国家均采用利润来源地征税原则,那么应该将利润来源国的关联企业方看作是跨国保险公司的常设机构。参照《OECD国际税收协定范本》第5条的规定,利润来源国有权对常设机构在该国取得的利润进行征税。由于风险转移主要通过海外专门机构完成,因此看作常设机构的保险公司实际上扮演着保险经纪人的角色。对常设机构利润额确定的合理性,监管部门可以参照国际保险经纪人对相关风险收取的佣金予以评估。
上文分析了保险公司关联企业间转让定价重要业务和定价合理性监管的主要方法。本部分将重点从整体的角度分析如何对保险公司关联交易进行常规监管。基于保险业的特殊性,监管部门转让定价常规监管措施主要包括跨国保险公司关联交易转让定价指南、单一业务建档义务与保险公司内部的费用分摊协定的订立与报告。
(一)保险公司关联交易内部转让定价指南
监管部门必须首先要求保险公司建立关联方交易内部转让定价指南,将定价体系标准化、定价依据合理化。规范转让定价指南是单一业务建档义务和费用分摊系统的基础。关联方内部转让定价指南应当首先将跨国保险公司内部可能出现的各种交易业务进行分类汇总,根据分类汇总的各项业务分析其无关联第三方定价,即规定计价依据,并且保证计价依据与同行业无关联第三方的定价具备可比性。作为转让定价监管的依据,定价指南必须规定单一业务建档义务和费用分摊系统的内容,并且保证关联方内部在实践操作中能够易于执行,保险和税收监管部门在审核环节中有据可依。
保险公司关联交易业务形式各异,总体来讲可以归纳为以下几种业务:跨国保险公司内部的投保业务、关联企业间再保险业务、母公司总部精算业务、资产管理、公司总部会计业务、法律与税务和计算机信息业务,等等。值得注意的是,保险公司关联交易内部转让定价指南可能无法涵盖所有的业务,对于内部转让定价指南没有涉及到的业务,保险公司应该通过单独建档加以说明。
(二)单一业务建档义务
监管部门必须加强对单一业务建档义务的规范。单一业务建档义务主要针对大规模的再保险合同或者大型融资交易。单一建档义务的目的是便于保险公司内部管理、外部、税务监管部门的税务稽查和保险监管。单一业务建档需要说明交易双方在法律上和商业往来中的关系,具体采用的定价标准和定价是否与无关联第三方具有可比性。
具体而言,大规模再保险合同的建档需要披露以下要件:包含再保险详细内容的再保险合同、标准的原保险合同、精算定价模型和保费的具体计算方法、足以证明定价具备与无关联第三方交易价格可比性的各项指标。如果保险公司自身存在着与无关联第三方类似的再保险交易,应该将与无关联第三方类似交易的价格模型和合同也一并存档。对于大型融资交易,建档内容应该至少包括以下要件:融资交易合同、公司之间的法律结构和股权结构、交易的基本数据和交易价格具有第三方可比性的各项指标。
(三)保险公司内部费用分摊协定的订立与披露
监管部门必须规范保险公司订立内部费用分摊协定和要求严格执行该协定并且予以披露。保险公司内部费用分摊包括母公司用于子公司的专属费用或共同费用。专属费用是指专门为某一归属对象发生的,能够全部归属于该归属对象的费用。共同费用是指并非为专门某一归属对象发生的,其费用也不能全部归属于某归属对象的费用。典型的保险公司共同费用例如由母公司开发的集团保险指南(Underwriting Guideline)、索赔处理软件、公司评级等开销。这些费用一般都由母公司先予以支付,但是母公司和所有子公司都可以从中享受到实实在在的优惠。要求保险公司建立费用分摊系统并且予以披露,就是要确立共同费用在跨国
保险公司内部合理化地分摊,规范跨国保险公司内部的利润分配,提供保险公司关联企业间转让定价的基本依据。
需要注意的是由于分摊目的和管理水平的不同,认定的分摊结果也会因之不同,即同一项费用在不同的分摊目的下会认定为不同的属性。此外,保险公司管理和核算水平不同,费用的细分程度就会不同,费用认定结果也会不同。所以,保险监管中必须要求保险公司内部费用分摊系统至少应该包含以下要件:专属费用和共同费用的认定,重点分析可分摊共同费用的特点、种类和会计科目归类;共同费用的分摊程序和标准,重点分析母公司承担费用比例的界限,扣除母公司承担费用后子公司间可分摊费用的核算、费用的分摊标准和分摊方法。
随着我国保险投资主体日益多元化和组织架构的复杂化,以及资金运用渠道日益拓宽,保险公司股东之间的关联交易也日渐增多。为了进一步加强关联交易管理,我国保险监管部门已经陆续颁发了针对外资保险公司与中国分公司之间进行关联交易的相关转让定价监管措施。保险公司关联企业内部的转让定价与监管是近年来保险监管部门和税务稽查部门面临的新的课题。尽管这一课题还没有受到世界各国专家学者的普遍关注,但是可以预见随着国际保险业一体化的纵深发展,关联企业间转让定价体系将在未来协调保险业利润和税收的国际分配,促进国际保险税收监管合作中发挥重要的作用。
跨国保险公司不断进军中国保险市场,中国保险公司也开始尝试海外融资或者拓展海外市场,国际保险业的税收分配与国家利益密切相连,如何构建国际保险业的转让定价体系必须开始成为中国保险学者探讨的课题。中国目前正处在保险税收体制改革的探讨阶段,监管部门在探索改进国内保险业纳税体系的同时,也应当从国际视角出发,前瞻性地把握国际保险业可能出现的税收问题,维护税收利益。
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在1994年实行分税制的财政体制改革之后,我国在建立财政转移支付制度方面已开始了有益的尝试。但由于各方面条件的制约,现行分税制体制中还保留着许多旧体制下的不合理因素,基本上没有改变原有的不尽公平的地区间财力分配格局。。以下是读文网小编为大家精心准备的:从安徽农村税费改革看我国财政法制建设相关论文。内容仅供参考阅读!
从安徽农村税费改革看我国财政法制建设全文如下:
【摘要】文章概述了安徽农村税费改革试点的背景、内容、成效与出现的新问题,对由此提出的国家与公民基本财产关系的法津定位、农业税法的制定、涉农财政转移支付制度的完备等问题进行了探讨;文章提出了修订宪法关于公民财产权的规定、制定财政基本法并确立财政法治原则、制定农业税法、引入按人均财政收入为因素之一计算一般性转移支付数额、重大的涉农财政问题由权力机关决定等新的思路;文章认为,农村税费改革,决非拉动内需的权宜之计,而是涉及大多数人口法律权利和财产权益的重大制度变革,其成功需要全社会的政治和法律共识,而农村税费改革既需要财政法治的保障,也必然推动财政法治的不断完善。
【关键词】农村税费改革;财政法治;农业税法;财政转移支付制度
【论文正文】
从2000年起,安徽开始实行农村税费改革试点。一年多来的试点实践表明,农村税费改革,既是农村中财政分配关系的重大调整,也提出了财政法律制度建设方面的新课题。为此,本文拟首先分析安徽农村税费改革的背景、主要内容及实际效果,进而分析农村税费改革提出的几个财政法方面的主要问题,并就此提出作者的一些初步思考。
2000年从安徽开始的农村税费改革,是新旧世纪之交中国改革发展进程的必然产物。首先,从经济方面看,20世纪70年代末开始的以实行联产承包责任制为主要形式的农业改革,曾是中国经济增长的一个强大推动力。但进入90年代之后,由于农业生产力水平并无较大的实质性提高,因此,联产承包制对农业发展的推动作用已大体上全部得以释放,农业发展对整个国民经济发展的重要性程度大大降低。同时,乡镇企业的发展经历了短暂的辉煌之后,进入了比较冷静的调整和十分激烈的竞争时期。农业和乡镇企业发展的这种状况,使得农民的收入增长十分缓慢。
例如,安徽省从1997年起,在农民人均收入已接近2000元的情况下,连续三年提出使农民人均收入达到2000元的目标,但均未实现。农民收入增长缓慢,又直接制约着国内市场需求的拉动,影响着整个国民经济的增长。同时,城乡经济和生活水平的二元化,农业劳动比较效益的大幅度下降,使得大量青壮年农民进城务工,这固然为城市建设和发展充实了有生力量,但由于青壮年农民是农业发展最可宝贵力量,他们的大量离乡,不能不使农业发展的长期经验积累和农业生产力的实质性提高受到重大影响。由此可见,进行农村税费改革,减轻农民负担,提高农业的比较效益,是促进农业生产发展,拉动内需增长,从而保证整个国民经济增长的迫切需要。
其次,从政治方面看,自实行农业联产承包责任制之后,农村先后经历了取消人民公社、撤区并乡、建立和完备村民委员会制度等多项政治体制方面的改革。从总体上看,这些改革扩大了基层民主,推动了农村经济建设和各项社会事业的发展,但在相当一些地方,由于政治体制改革远未配套,加之没有完全按照法律规定和中央的指示执行,结果也出现了一些新问题。
一是乡镇机构人员众多,相当一部分不属于财政供给范围,完全靠增加农民负担来供养。
二是一些基层干部不能适应市场经济条件下政府职能转变和领导方式转变的要求,工作方法简单粗暴,在负担问题上农民意见较大,在安徽和其他地方,都出现过农民大规模上访的事件,有些地方农村基层干群关系紧张。三是从中央到地方的条条主管部门为了显示政绩,热衷于各种检查、达标和评比活动,如要求乡镇派出所办公用房必须达到若干平方米,或乡镇企业资产与销售额必须达到一定指标等等。在没有财力保证的情况下,只有靠增加农民负担来完成这些任务。屡禁不止的乱集资、乱收费、乱摊派之风,对不甚了解法律和政策的农民来说,危害尤烈。这反过来又加剧了农村干群之间的紧张关系。据笔者的调查,很多农村基层干部在十分艰苦的条件下努力工作,主观上也不希望增加农民负担,但对于上面交办的各项工作,却不得不努力完成。所有这些都表明,对农村的财政分配关系进行系统的改革,从源头上遏制农民负担加重的趋势,关系到农村社会的安定和基层政权的建设。
按照国务院批准的农村税费改革方案,安徽农村税费改革的实体内容可归纳为三个取消、一个逐步取消、两项调整和一项改革。三个取消是取消乡统筹,取消农村教育集资等专向农民征收的行政事业性收费以及政府性基金和集资(不含水费、电费等市场化收费的生产服务性收费),取消屠宰税。其中前两项改革前主要用于农村各项事业开支,如义务教育、计划生育等,取消后统由财政供给。屠宰税过去实际上按人头收取,并不按实际是否有牲畜和是否屠宰,所以予以取消。一个逐步取消是逐步取消义务工和劳动积累工。
过去两工每年约30个,主要用于兴建小型农田水利工程或公益性工程。考虑到尚有一些在建工程,故将分三年逐步取消,以后小型公益性工程将实行一事一议,由村民自主决定。两项调整一是适当调整农业税税率,从过去实际负担的土地常产的约3%调高到不超过7%,实际上是把一部分过去不规范的乡村征收改为按税收征管办法征收,以弥补财政对农村事业方面的支出。另一项调整是调整农业特产税,主要内容是不再实行生产和流通环节重复征税,并适当调整税率。一项改革是改革村提留的征收和使用办法,将过去的公益金和管理费改为农业税附加来征收,并且不超过农业税的20%,过去的公积金则改为由村民一事一议自主决定。
安徽农村经过2000年一年的改革,收到了一些较好的效果。
一是有效地减轻了农民的负担。据测算,不考虑集资因素,2000年农民负担比上年减轻达20%以上。
①二是农业分配关系比过去规范了,尤其是征管环节较过去统一和规范了。
三是通过推行一事一议,促进了农村的基层民主政治建设。四是推动了基层政府机构、干部人事制度、财政、教育等多方面的配套改革。五是改善了农村的干群关系。
②但是,税费改革的初步进行,也带来了一些新问题。
一是农村义务教育、计划生育等社会事业,过去主要靠乡和村的三提五统作为经费来源,改革之后如何从财政支出方面予以保障,还没有形成一种比较定性、合理和可持续发展的机制。
二是干部供养与机构改革方面,由于历史形成的机构和人员包袱沉重,在税费改革之后,有些乡镇基层政权运作发生了经济保障方面的问题。尤其是乡镇的经济改革和人员精简比中央和省一级难度大得多,不象国务院的机构改革,可以把相当一部分精简人员安排到国有企业、事业单位或带薪读研究生。如何安排好乡镇机构的分流人员,是一个对社会稳定有重大影响的课题。三是农田水利基本建设方面,由于公积金改为一事一议,而村的规模比较小,通过这种方式,很难为一些农田水利工程筹集资金。③四是农村公益事业建设和社会发展基础设施建设方面,由于公益金改为农业税附加,今后财政对这方面的支出保障机制也有待于完善。目前农村税费改革试点仍在进一步深入推进,期待着通过逐步探索找到解决这些问题的办法。
农村税费改革的背景之一,是乱集资、乱收费、乱摊派现象屡禁不止,严重增加了农民负担,引起干群关系紧张。即使在城镇,三乱现象也一度成为公害。三乱现象屡禁不止固然有多方面的原因,但最根本的原因,在于现行宪法和法律在国家与公民尤其是农民的财产关系问题上,没有做出明确的规定。我国现行《宪法》中关于国家与公民之间财产关系的规定比较简单,仅在关于国家基本制度的第一章总纲的第十三条中规定,国家保护公民合法财产的所有权和私有财产的继承权;
而在规定公民基本权利与义务的第二章中,并未规定公民享有私人财产所有权或财产权,仅在第五十六条规定,公民有依照法律纳税的义务。哪些国家机关有权向公民和农民征集收入,其形式、程序和条件如何,对违法的征集如何处罚和救济,本来应当是我国宪法和财政基本法的重要内容,但直到目前,我国现行立法中对此并没有明确的规定。这就意味着,对国家机关来说,并不存在任何对其征集行为的法律约束。
我国宪法中对国家与公民之间财产关系规定的简单化,与计划经济时代的历史背景密不可分。在计划经济时代,企业是政府的附属物,其盈亏都由财政享受或负担,政府的财政收入主要来自国有企业,因此国家与公民个人的财政关系问题,并没有十分鲜明地表现出来。同时,除财政手段外,国家还可通过计划价格调整等来影响国民收入的分配,财政关系变化对公民个人的影响不太直接和明显。
改革开放以来,情况已经发生了很大变化。首先,公民个人的私有财产大量增加,不断推出的各项打破平均主义大锅饭的改革措施,使个人的生存和发展对个人财产的依赖程度更高,凸显了私有财产在现阶段的中国对个人发展的重要性。其次,个人所得税的普遍缴纳和种种收费的盛行,也使得公民个人与国家的财政关系显性化。再次,在我国社会主义初级阶段,以公有制经济为主体、多种经济成分共同发展的格局将长期存在。个人拥有大量生产资料早已不再是禁区。在相当长的一个时期内,不但不大可能对个人生产资料的所有制采取社会主义改造措施,而且政府仍将会大力推动非公有制经济的发展。在这个时期中,法律对国家与公民之间的财政关系如何规定,对这一部分生产资料能否得到有效利用至关重要。
在法律地位不明确或有风险的情况下,非公有制经济的发展就难以有重大的进展。最后,从国际背景来看,对我国境内的涉外企业而言,它们与国家之间的财政关系是直接而明显的。随着外资的不断涌入,尤其是加入世界贸易组织之后,这类企业自然会提出明确国家与居民财政关系的要求。从上述这些变化来看,我国宪法中关于国家与公民之间一般财产关系的规定已经不能反映今天的现实,需要充实和完善。一是应当取消宪法中对私有财产保护的种种限制词,并按照有关国际公约的规定,承认公民私有财产权的基本权利性质;二是要明确规定,任何组织和个人,非依宪法或法律的明文规定,不得以国家名义或行使国家权力向公民直接或变相地征集收入,也不得非法增加公民的财产负担和义务,违反者除须承担财产责任外,不得再担任公职;三是明确政府获得财政收入的基本形式是税收,一切规费和使用费的征收以及以国家名义进行的借贷,也必须按照法定程序进行。
从20世纪80年代以来,我国法学界出现了一些介绍和研究税收法定原则的文献,对促进财政法学研究的深入和我国财政法制尤其是税收法制的完备发挥了积极作用。从我国的现实情况看,在我国确立财政法治原则可能更为必要。税收法定,只涉及政府以税收形式征集收入,基本不涉及财政支出。在我国,财政预算收入和各种非税形式的预算外收入数量上大体相当,显然,税收法定原则对这部分收入的征集至少在形式上难以适用。同时,财政支出与财政收入相比,更需要法律的规范。因此,在修订宪法的同时,制定我国的《财政基本法》,确立财政法治原则,可能是完备财政法治、尤其是保证农村税费改革成功的一项重要措施。也是农民能够抵制各种不合理负担,并在政府财政支出方面获得应有权益的根本保障。财政法治,应当是我国依法治国方略的题中应有之意。财政法治原则,主要包括财政职权法定、收支形式法定、收支程序法定、收支主体法定和财政责任法定五个方面的内容,限于篇幅,对此只能另文探讨了。
我国现行的《农业税条例》,是全国人大会于1958年6月3日颁布和实施的。自那时以来,农村经历了人民公社化、““””、联产承包责任制的改革和乡镇企业大发展等诸多变化,整个国民经济和社会发展也已有了翻天覆地的变化,因此该条例已经明显不能适应今天的情况。例如,该《条例》规定农业税以实物缴纳为主,纳税人有运送义务,而早在1985年,大部分地方就已按财政部的通知改为主要折征代金。此外,条例中一些反映特定历史时期中事物的词汇,如人民委员会、农业生产合作社、个体农民等,也已不复存在。同时,我国已经制定了《农业法》和《税收征收管理法》,实行了分税制的财政体制,这些因素,使得《农业税条例》在已完成其历史使命的情况下,应当由新的农业税法来取代,尽管条例中的某些内容还值得在完善的基础上予以保留。
在农业税的征收实践中,目前主要是财政部和国家税务总局发出的行政性文件起主导作用,地方政府对本地的农业税税率,在上一级政府确定的平均税率幅度内,享有相当大的决策权。在农村税费改革的进程中,一个十分值得重视的问题是,不仅要着眼于农民的负担确定为多少才合理,更重要的是,要建立一种具有法律约束力的制度,使农民负担的形式和形成机制以法定的形式确定下来,而农业税法,正是实现这一目标的主要形式。
我国地域辽阔,各地农业发展极不平衡,在农业产业结构、产品结构、人均耕地面积、气候条件等方面差别也很大。在这种情况下,要制定一部规定十分细致的统一农业税法,将是相当困难的。但是,经过农村税费改革的探索,在认真研究的基础上,就农业税的一般原则和主要规则制定一部统一的农业税法,还是可能的。例如,多年来实行的逐级确定不同地区有差别的平均税率制度,就较好地保持了统一性和照顾不同地区的差别,可以在农业税法中予以完备。再如,各地农业税的适用税率,是由各级政府在上一级政府确定的平均税率幅度内确定,今后应当规定,各级地方政府在确定本地农业税的适用税率时,应当报请本级人民代表大会会批准或备案。总之,制定一部比较完备的农业税法,应当是农村税费改革的一项重要目标。目前的税费改革试点,依据的是党委和政府的行政性文件,在制定程序的民主性、透明度、权威性和法律上的可执行性方面,都不能与法律相提并论。在试点阶段这样做,便于及时总结经验不断完善,一旦条件比较成熟,应当及时将改革的成果以农业税法的形式固定下来。
近年来,收入分配差别问题是一个热门话题。城乡之间收入和生活水平的巨大差距已是大家一致认同的不争事实。安徽农村税费改革试点之后,农民的负担虽然减轻了,但农村发展的问题依然十分突出。由于乡镇和村两级收入大幅度减少,农村的义务教育、计划生育、医疗卫生等项事业受到一定的影响。公益金和管理费改为农业税附加之后,对农村公益事业的财政支出还没有形成有保障的稳定机制。公积金改为村民一事一议,受到村规模较小的限制,实际上很难筹集到足够资金进行生产性基础设施的建设。有些乡镇由于收入大幅度减少,甚至连人员工资都难以保证,以至乡镇干部不得不轮流外出打工。这些情况表明,在进行税费改革的同时,必须建立相应的对农村和农业的财政支出机制,来保障农村经济和社会发展,稳定农村基层政权,否则税费改革就难以获得成功。
对农业和农村地区的财政转移政支付,首先应当从公平正义的法律理念出发。不难注意到,我国农村地区乡镇财政和村一级财力的极度贫乏,与城市财政预算内外支出的宽裕,是同时并存的。近几年,城市的公检法三机关大都兴建了新的办公楼;各级各类国家机关配备的交通工具和通讯工具,在严格管理的情况下,仍然不断地更新换代。尽管我们不反对城市里较高级别的干部门可以有较好的较方便的工作条件,但同时也应考虑到,农村干部在更为艰苦的环境和条件下工作,因此应当在对他们的财政保障上更为有力。农业和农村对国家的财政贡献的确在不断下降,④农业税的实际负担水平也一直在下降。⑤但我们同时也应看到,农业生产力水平低下,主要是历史原因造成的,其中包括政策上的原因。同时,城市里的国有资产,按照宪法的规定,是全民所有的财产,全体农民有权利享受使用这些资产所带来的收益。长期以来,国家虽然对农业进行了投入,农民也直接或间接地享受着国家提供给全体公民的国防、高等教育、医疗卫生等方面的公共服务,但计划经济时代,农业对我国工业发展的积累做出了很大贡献,是一致公认的。相比之下,国家财政对农民生活和生产条件的改善所提供的财力支持是不够的。可见,无论是按照能力标准还是按照受益标准,目前对农业的财政支出与公平原则的要求都有相当的距离。我国是单一制的社会主义国家,小平同志多年前就提出先富带后富、实现共同富裕的发展目标,在目前农民收入增长缓慢制约整个国民经济发展,城市建设日新月异农村仍缺乏最起码的基础设施的情况下,应当把对农业和农村地区的财政转移支付制度的建立作为当务之急。
在1994年实行分税制的财政体制改革之后,我国在建立财政转移支付制度方面已开始了有益的尝试。但由于各方面条件的制约,现行分税制体制中还保留着许多旧体制下的不合理因素,基本上没有改变原有的不尽公平的地区间财力分配格局。在对农业和农村地区的财政转移支付方面,今后应在完善现行财政体制的过程中特别注意处理好以下几个问题:一是在现行的核定各省、市、自治区的标准支出办法之中,提高农业支出所占的比例和各类涉农支出标准,由此提高农业省区的标准支出数额。二是在各省区标准收入计算和征收努力程度考核方面,充分考虑农业省区的基础设施状况和自然条件,如交通、通讯的现状等,使之能够反映与发达工业省区的实际差距。三是改进现行的以各省区收支均衡为基准的一般转移支付计算办法,逐步引入同时兼顾各省区人均财政收入均衡的一般转移支付办法,使人均财政收入因素和各省区财政收支平衡需要的因素,在一般性转移支付的决定中共同起作用。在起步时,人均财政收入因素的比重可以比较低,以后则应逐步提高,直至超过各省区财政收支平衡因素。努力实现这一点,是保证国家统一、发展协调、农业振兴和农村繁荣的长久之计。四是除一般性转移支付之外,增加转移支付中涉农专项支出的种类和数量。尤其要充分考虑到农村税费改革之后大中型农田水利基础设施建设和流域综合治理方面的财力保障需要。
财政转移支付制度的改革和完备,不仅仅是计算方法的改进或改变,而是涉及到各种利益调整的深刻变革。为了使这种调整能够平衡各方利益,形成稳定的机制,必须制定财政转移支付法,并扩大各级国家权力机关对转移支付问题的审议和决策权。目前财政转移支付基本上由国家行政机关决定。在财政体制改革初期,行政部门在调查研究、制定方案等方面多做工作,是理所应当的,但今后凡是涉及财政转移支付制度的建立和年度实施方案的决策,应当由国家权力机关决定,或者由其常设机关决定。
农村税费改革给法律工作者们、尤其是财政法的研究者们提出了许多新的课题。除本文论及的几个问题之外,诸如农村社会保障的问题、农业税的征管体制问题、分税制的相应完善问题等,都值得进一步研究。本文对几个问题的简要探讨也说明,农村税费改革,并非只是为了拉动内需的权宜之计,而是关系到占我国人口70%的农民的法律地位和财产权益问题,从而也关系到国家性质和发展前途问题。农村税费改革也绝不仅仅是经济问题,它的成功需要全社会的政治和法律共识。农村税费改革的成功既需要财政法律制度的保障,也必然推动财政法律制度自身的不断完善。中国作为一个农业大国,自古以来的财税制度就是以农业赋税为主要内容。目前我国仍是一个农业人口占人口多数的国家。对涉农财政问题的研究,理应得到学界更多的关注。只有及时把农村税费改革的成果以法律形式固定下来,农民的利益才能得到切实和稳定的保障,农村乃至整个中国的发展才有希望。
[1]中共安徽省委、安徽省人民政府副省长张平:《关于农村税费改革问题》,中共安徽省委党校《报告选》,2000年第3期,第7-8页。
[2]参见中共安徽省委书记王太华在安徽省农村税费改革工作会议上的讲话,《安徽日报》2000年6月8日第1版。
[3]周焱:《安徽农村税费改革调研报告》,《经济理论与经济管理》,2000年第5期,第74-75页。
[4]仅就税收收入而论,农业各税在国家全部税收收入中所占的比重从1950年的约40%下降为1998年的约7%;详见楼继伟主编:《新中国50年财政统计》,经济科学出版社2000年版,第70-72页。
[5]农业税及附加占农村实产量的比重,1951年为14.5%,1998年为2.3%,出处同上,第74-75页。
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摘要:我国在2001年实施的《企业会计准则——无形资产》(以下简称旧准则)存在一定的缺陷,2006年2月15日,财政部颁布了《企业会计准则第6号——无形资产》(以下简称新准则)。新准则已于2007年1月1日在上市公司率先执行。本文对无形资产新准则下的确认,计量与问题进行了初步探讨,肯定了新准则对无形资产确认与计量的改进,同时指出了新准则下无形资产确认与计量存在的缺陷并提出了完善无形资产确认与计量体系的建议。
关键词:新会计准则 无形资产 会计确认 会计计量
一、新准则对无形资产确认与计量的改进
(一)无形资产确认方面的改进
1.新准则扩大了无形资产的外延。这主要体现在两个方面:一是取消了时期长短的限制,旧准则规定无形资产必须是长期性资产,而新准则对无形资产的定义却没有使用“长期”这个限定语:二是新准则以“源自合同性权利或其他法定权利”的描述性规定代替了旧准则中“专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等”的列举性规定,这种描述性规定使得新的无形资产准则更具有覆盖性、前瞻性,且能避免列举法挂一漏万的局限。
2.研究开发支出的处理与国际趋同。旧准则规定企业自行开发并依法申请的无形资产,其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定,依法申请取得前发生的研究与开发费用,应于发生时确认为当期费用。新准则规定“企业内部研究开发项目的支出,应当区分研究阶段支出与开发阶段支出”,研究阶段的支出,仍按旧准则的规定进行费用化处理;开发阶段的支出,若同时满足第9条所规定的条件的,才能确认为无形资产。新准则的这一规定无疑比旧准则科学得多。自行开发的无形资产注册费、律师费只是占无形资产价值少部分,无形资产的价值更多体现为开发阶段的支出,将研究开发支出部分资本化符合信息的可靠性和相关性原则。
(二)无形资产计量方面的改进
1. 考虑了货币时间价值。旧准则规定,购入的无形资产应该以实际支付的价款作为入账价值。新准则中规定外购无形资产的价款超过正常信用条件延期支付,实际上具有融资性质的,无形资产的成本以购买价款的现值为基础确定。
2. 无形资产摊销的另一个重大变化是,新准则规定企业在每年年度终了对使用寿命有限的无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核,当无形资产的使用寿命及摊销方法与以前估计不同时,应当改变摊销期限和摊销方法。可见,新准则在这一方面的规定更切实、更具体,也与国际会计准则趋同。
二、新准则下无形资产确认与计量的缺陷
无形资产会计准则的种种变化,说明新准则总体上在各项规定的全面性、完善性上取得了很大进步,但由于受社会、经济条件以及会计学界对无形资产领域研究的局限性的制约,新准则对无形资产确认、计量方面的规定尚存在一定的缺陷。
(一)无形资产概念内涵过于狭窄
现行无形资产的确认范围。财政部于2006年发布的《企业会计准则第6号——无形资产》中对无形资产界定的概念是企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。
无形资产确认范围过窄使得大量实际存在而且价值颇高的无形资产游离于会计核算的范围之外,使会计资料反映的内容严重失实。
(二)单一的货币计量单位不合理
新准则对无形资产的计量规定有所完善,采用了历史成本法、现值法、公允价值法等多种计量属性,使得无形资产的价值能更好地反映经济事实,提高了会计信息的决策相关性。但在计量单位上,仍采用单一的货币计量单位。
三、完善无形资产确认与计量体系的建议
由于新准则尚存在如上缺陷,笔者认为,应对无形资产的确认与计量体系进行完善。
(一)无形资产内涵的拓展
在对国内外无形资产文献研究及分析的基础上,笔者试着提出对无形资产概念的全新理解:无形资产是指能用于商品或劳务的生产或供应、出租给其他单位或管理目的而持有的没有实物形态的非货币性资产,它预期能给企业带来高于一般水平的经济利益。
过于狭窄的无形资产确认范围显然与目前的知识经济不相协调,因此,有必要对知识经济下无形资产的确认范围进行重新界定。知识经济下的无形资产应包括:
1.市场资产。体现市场竞争力的资产,包括企业名称、企业品牌、服务品牌、顾客、长期客户、业务伙伴、长期信誉、供货渠道、销售渠道、特许经营权协定、专利使用权协定、经营陛合同,以及近两年才逐渐被人们所重视的诸如环境标志(或称生态标志或绿色标志)、绿色食品标志、国际标准标志、Is09000质量体系认证标志、环境管理体系认证标志等的认证标志使用权。
2.知识产权资产。体现智力劳动的资产,即专利权、商标权、版权、商业秘密、配方、专有技术等。
3.企业结构资产。企业管理层在组织、协调、管理、沟通、交流等方面存在的优势,可能获得的潜在利益。包括体现企业内在发展的资产,如企业经营管理方法、企业文化和管理信息系统、网络工作系统——网址、注册的域名等。
当然,无形资产的确认范围不是固定不变的,因为无形资产是个动态的概念,随着科学技术发展、经济增长、社会进步,其范围也应不断地随之发生变化。
(二)表外确认与计量
由于企业所拥有的大部分员工技能、企业文化、顾客及供应商的关系、市场份额等无形资产并不能完全货币化,试图将这部分无形资产纳入资产负债表内显然十分不现实至少在目前的计量方法和计量工具还不行。但恰恰是这些不能被准确货币化的无形资产,才是企业核心竞争能力的源泉。因此,应该对这部分无形资产进行表外评估和补充报告。
无形资产确认、计量与摊销方法,是随着经济和科技水平的发展、经济管理要求的变化而发生变化的,这就需要我们在实践和探索中不断地完善无形资产的会计准则,使无形资产确认与计量既具有前瞻性又具有可行性,既与国际准则接轨又不脱离我国的实际国情。
参考文献:
[1]现代无形资产学.北京:经济科学出版社,2007.
[2]一吴霞,新旧会计准则对无形资产核算差异分析. 2008.
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无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产具有广义和狭义之分,广义的无形资产包括货币资金、应收帐款、金融资产、长期股权投资、专利权、商标权等,因为它们没有物质实体,而是表现为某种法定权利或技术。但是,会计上通常将无形资产作狭义的理解,即将专利权、商标权等称为无形资产。以下是读文网小编今天为大家精心准备的:学用哲学:建立《无形资产哲学》的设想相关论文。内容仅供参考,欢迎阅读!
什么是哲学?“哲学”一词来自希腊文philosophia,由“爱”和“智慧”两词组成,意为“爱智慧”。艾思奇《辩证唯物主义讲课提纲》指出:“哲学是关于人们的世界观的学问。”①《辩证唯物主义和历史唯物主义原理》(第4版)指出:“哲学是理论化、系统化的世界观,或者说,是人们世界观的理论体系。”②哲学是“关于世界观的学说。人们对整个自然界、社会和思维的根本观点的体系,是系统化、理论化的世界观,自然知识和社会知识的概括和总结。”③可见,哲学是关于人们的世界观的学说。
学习哲学是非常重要的,2013年12月3日在中共中央政治局第十一次集体学习讲话中指出:“马克思主义哲学深刻揭示了客观世界特别是人类社会发展一般规律,在当今时代依然有着强大生命力,依然是指导我们共产党人前进的强大思想武器。……学哲学、用哲学,是我们党的一个好传统。”④对无形资产的认识与发展,需要学习马克思主义哲学。马克思主义哲学是新时代人类智慧的结晶,是认识与改造客观世界的理论指南。马克思主义哲学是无形资产发展的指路明灯。学习马克思主义哲学需要认真学习马克思主义哲学基本原理,它主要包括辩证唯物论、唯物辩证法、辩证唯物认识论和历史唯物论等内容。
人们对无形资产并不陌生,但对无形资产发展与学用哲学有什么关系并不十分清楚。有人会想:“我没有学哲学也照常处理与无形资产相关的事务,如申请企业专利、注册企业商标”,“可以根据《企业会计准则》的规定,处理与无形资产相关的会计实务。”人们在日常工作中有两种工作方式:一种是跟进式的工作方式,根据无形资产的各种法规和企业制度的规定,处理日常无形资产业务与会计事务,按部就班地工作;一种是前进式的工作方式,在跟进工作的基础上,发挥主观能动性,富于创造性地提高工作效率。人们又会发问:“我不论是哪种工作方式,并没有以哲学理论指导无形资产业务活动和处理无形资产会计事务。”
实际上,人们是在自觉或不自觉地应用哲学的基本原理来认识和处理与无形资产相关的事务。学习哲学并将哲学的基本原理自然地与其他理论相融合,用于指导无形资产实际工作,以便提高无形资产工作的质量和效率,促进无形资产事业的发展。为什么学习哲学就能够发挥这样的作用呢?无形资产是一个复杂的整体,构成很复杂,有各种各样的无形资产;存在的形式很复杂,有显现的和隐密的无形资产,有法规定的无形资产和没有法规定的无形资产,有不同时限规定的无形资产;生成过程很复杂,有自制的、购入的、投资的等多种路径生成的无形资产;归属(所有)很复杂,有国家、集体和个人所拥有的无形资产,或企业、事业和其他组织所拥有的无形资产;营运很复杂,无形资产的营运有转化、贸易和投资等多种形式。
由于无形资产的复杂性,为了正确认识和发展无形资产需要学习哲学。这是因为:
(1)哲学是放大镜,观察无形资产看得全。应用哲学原理,从不同方面全面观察无形资产整体,宏观上国家无形资产,中观上国民经济的部门、地区无形资产,微观上企业事业单位无形资产。全面观察无形资产可以避免片面观察无形资产。例如:有人以为无形资产就是《企业会计准则第6号――无形资产》应用指南⑤所规定的“专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等”。上述对无形资产种类的规定,只是法定纳入会计核算的几种无形资产,除此之外,还有没有纳入会计核算的多种无形资产。
(2)哲学是望远镜,观察无形资产看得远。应用哲学理论,回顾以往剖析无形资产的历史发展,审视现在研究无形资产的发展,展望未来预测无形资产发展的趋势。历史地研究无形资产可以避免静止地研究无形资产。例如:有人认为,现在的企业,有的无形资产占总资产的价值还不足1%,有的还没有无形资产。这种禁止、近视地只看到企业眼前很少或没有无形资产,但从企业长远发展观察,随着企业立足创新技术的持续发展,企业无形资产将会不断得到发展,其作用也会日渐显现。
(3)哲学是潜望镜,观察无形资产看得深。应用哲学理论,从实际出发,透过形式看内容,透过现象看本质,揭示无形资产的性质、与各方面的关系和发展规律。深入地研究无形资产可以避免脱离实际、表面、形式地认识无形资产。例如:有人认为,企业的发展一看技术二看管理,与无形资产没有多大关系。对企业和管理需要从无形资产的视角,深入地分析技术形成专利权和管理形成经营秘密的水平,才能表明无形资产对企业发展的意义,对提高效益的作用,在国际市场具有竞争的能力。
(4)哲学是显微镜,观察无形资产看得细。应用哲学理论,分析无形资产系统及其构成要素、核算、营运、管理和规范等。对无形资产的精细分析可以避免无形资产构成不清、项目不明、界线模糊。例如:有人认为,科学技术是无形资产,企业文化是无形资产,创作活动是无形资产等。实际上,科学技术、企业文化和创作活动是生成无形资产的来源,不是无形资产,要划清形成无形资产的来源与形成的无形资产的界线,只有当科学技术、企业文化和创作活动的成果符合无形资产的性质(定义)时才是无形资产。
学用哲学的任务在于认识客观世界和改造客观世界。在无形资产领域学用哲学,其任务在于认识无形资产与发展无形资产。
(一)学用哲学认识无形资产领域
学用唯物论、辩证法和反映论,认识无形资产领域。无形资产领域是与无形资产相关的范围,这个领域有多大,与无形资产的开拓创新发展和人们对其认识相关联。学用哲学以便全面、深入地认识无形资产领域。认识无形资产领域主要包括以下内容:
(1)无形资产是客观普遍存在的。无形与资产的结合形成无形资产。各种组织拥有无形资产,各种人群也拥有无形资产。无形资产的界定,无形资产与无形财产、无形资本、无形财富等相关概念的比较,无形资产的性质及其特征,都说明无形资产是客观、普遍的存在。无形资产对象的统一性,是世界物质统一性的反映。
(2)无形资产是一个系统。客观上无形资产是由小逐渐扩大而形成的无形资产系统。无形资产既是静态系统又是动态系统。无形资产系统由各种要素构成。对无形资产要素的确认要建立鉴定机制。为正确认识无形资产要素,按照无形资产要素的不同标志分为各种类别,如无形资产按是否法定会计核算,分为法定会计核算类和不进行会计核算类。
(3)对无形资产实践的感性认识。对无形资产的认识有一个过程,由感性认识上升到理性认识。无形资产实践是认识的基础。无形资产感性认识是一个过程,其基本要素是感觉、知觉和表象。无形资产的感性认识是认识过程的初级阶段和初级形式,具有直接性、具体性、生动性、表面性等特点。无形资产感性认识有直接的自觉认识和间接的理性认识。
(4)对无形资产实践的理性认识。无形资产理性认识是在感性认识的基础上,对无形资产的本质、整体和内部联系的认识。理性认识采用概念、判断和推理三种形式。从无形资产感性认识上升到理性认识的过程,是从感性具体到抽象规定,从抽象规定到理性具体形成无形资产理论,无形资产理论的概念、特点与功能。无形资产理论体系化形成无形资产理论体系。无形资产理论体系由各种理论要素构成。要重视无形资产基础理论。无形资产理论新增长点是交叉学科研究。适应无形资产的发展,建立《无形资产学》和《无形资产哲学》等。
(5)无形资产理论指导实践及其检验。无形资产理论具有指导功能,是行动的向导,依据无形资产正确的理论,提出各方面的理论知识,结合无形资产相关的具体规定,组织无形资产实际工作。无形资产理论是否正确需要经过检验:运用会计理论判断、法规检验会计理论;根据无形资产实践检验无形资产理论。
(6)无形资产对社会主义现代化建设的作用。无形资产是经济社会可持续发展的资源。无形资产在社会经济发展中的作用:促进经济持续发展;扩大影响力;提高核心竞争力;增强综合实力;扩张资本(通过无形资产兼并或联合,以无形资产投资、无形资产经营,开发无形资产);推进现代化管理;促进教育事业发展。
(二)学用哲学发展无形资产事业
学用唯物论、辩证法和历史论,发展无形资产事业。学用哲学发展无形资产事业主要包括以下内容:
(1)无形资产是经济社会发展的产物。从无形资产通过全部发展路径的轨迹可以看出,无形资产是经济社会发展的产物。无形资产发展过程表明无形资产发展的两个基本特征:无形资产内部各要素之间、无形资产与外部各方面之间是普遍联系;无形资产是永恒发展。
(2)无形资产发展的基本环节(基本范畴)。从无形资产发展过程分析,发展的基本环节(基本范畴)是:原因和结果,如知识产权的原因和结果;必然性和偶然性,如科学技术与专利权;可能性和现实性,如专有技术;内容和形式,如著作权;现象和本质,如商标权;共性和个性,如特许权、土地使用权和商誉。
(3)无形资产发展的规律。从无形资产发展过程分析,发展规律主要是:对立统一规律,如生产发展需要新技术的专利权;质量互变化规律,如知识积累的著作权;否定之否定规律,如企业发展需要拥有不断完美的商标权。
(4)无形资产的历史发展。无形资产发展的外部条件是无形资产所处的环境,在一定客观环境下才产生无形资产。全球化推动无形资产发展,中国加入WTO对无形资产发展的影响,知识经济对无形资产发展的影响。如我国无形资产60年的演进,表明新中国成立后无形资产发展的历史。
(5)无形资产发展的动因。推动无形资产发展的主要动因是科学技术。科学是认识客观世界的知识体系,技术是改造客观世界的手段,随着科学技术的发展,相应推动无形资产的发展;文化培育,企业文化是培养企业自创无形资产使其生成的源泉;历史传承,传授和继承前人的无形资产;开拓创新,以创新的精神、思维和方法,开拓创新无形资产。无形资产的发展要以人为本,培养综合性的具有创新能力的从事无形资产事业的人才。
(6)形资产全面、协调、可持续发展。坚持以人为本,树立全面、协调、可持续的发展观,要求无形资产系统各要素全面发展,无形资产系统发展与无形资产环境协调发展,以知识产权为核心、以学科交叉为模式、以创新为动力持续发展,促进无形资产事业的全面发展。
以上在无形资产领域学用哲学的实践是建立无形资产哲学的客观基础。
(一)无形资产哲学的形成
在无形资产领域学用哲学的实践基础上建立无形资产哲学。无形资产哲学是依据马克思主义哲学基本原理,结合无形资产理论,研究无形资产的性质和一般规律的应用哲学。无形资产哲学是无形资产人员的一种无形资产世界观,是无形资产人员对无形资产领域总的、最根本的看法。所以,无形资产人员需要有无形资产哲学视野,用无形资产哲学去认识无形资产领域。
无形资产学用哲学,是指学习马克思主义哲学基本原理并用于无形资产事业实践的过程。这对从事无形资产事业的人员来说有两种情况:一是在学校专门学习马克思主义哲学和中国化马克思主义哲学(体现在毛泽东思想、邓小平理论、“三个代表”重要思想和科学发展观中的哲学理论),并将其有意识、自觉地应用在无形资产事业的实践中;二是在学校和实际工作中,不是系统而是部分地从其他专业教材和文献资料中学习与之相关的马克思主义哲学基本原理或哲学思想,并将其无意识地随工作应用在无形资产事业的实践中。
在无形资产事业中学用哲学是广泛的、普遍的,如在无形资产会计核算、无形资产审计、无形资产统计、无形资产评估、无形资产市场、无形资产融资、无形资产法制建设、无形资产教育、无形资产学科建设、无形资产研究和无形资产管理中,都有学用哲学的实践。在无形资产事业发展过程中大量的学用哲学的实践,是建立《无形资产哲学》的客观基础。
无形资产实践是行为主体依据无形资产规范的规定和要求,结合一定理论的判断,处理无形资产事务的多样性的综合过程:从不同视角对其分析,可以说是依法处理无形资产事务的过程;也可以说是依据无形资产理论处理无形资产事务的过程;或依据哲学基本原理处理无形资产事务的过程等。为了正确地学用哲学基本原理,需要从哲学的视角分析无形资产实践,在对其感性认识的基础上,上升为理论认识,进而建立《无形资产哲学》。
建立《无形资产哲学》是一个过程,需要经历两个阶段:第一个阶段是建立无形资产理论体系,已出版的各种类型的《无形资产学》、《无形资产概论》等,表明无形资产理论体系已初步建立,当然还需要进一步完善;第二个阶段是在无形资产理论体系的基础上建立《无形资产哲学》,这个阶段现在只是提出探讨,还需要大力推进,将无形资产理论与哲学原理相融合,然后将其理论体系化,形成《无形资产哲学》。
(二)无形资产哲学的功能
《无形资产哲学》是一门介于哲学与无形资产学之间的边缘学科。无形资产哲学是无形资产学与哲学的结合,这种结合是相互渗透、相互融合的有机结合。无形资产哲学是“哲学”与“无形资产学”的中介,对于哲学是应用关系,即应用辩证唯物主义和历史唯物主义研究无形资产原理和无形资产历史;马克思主义哲学在无形资产学的应用是全面的,既指导无形资产理论的研究,又指导无形资产方法的研究。无形资产哲学对于无形资产学是指导关系,应用无形资产哲学的基本理论指导无形资产理论研究。在未形成无形资产哲学之前,是以马克思主义哲学指导研究无形资产学,在形成无形资产哲学之后,既可以依据马克思主义哲学又可以依据无形资产哲学去指导研究无形资产学和无形资产实践。可见,无形资产哲学是属于哲学在无形资产领域应用的一门应用科学。
《无形资产哲学》处于哲学与无形资产学(无形资产实践)之间的中介地位,发挥着如同哲学功能的中介功能,促进无形资产事业的发展。这种关系如图1。
由于《无形资产哲学》具有中介作用,《无形资产哲学》具有以下功能:
(1)认识功能,依据无形资产哲学认识客观无形资产事物。无形资产哲学理论是理性认识的理论形态。其认识功能表现在:解释无形资产理论上的各种争论,用无形资产哲学理论解释、评价、判断各种无形资产理论问题的争论,分析其在认识上的理论与方法的原因,以寻求正确的认识;揭示无形资产事物内在的各种关系,运用无形资产哲学理论,揭示某些无形资产事物内在的关系;认识无形资产事物发展的规律性,以一定的无形资产哲学理论,通过无形资产实践活动,去认识无形资产事物的本质、现象、特征、联系、运动和发展变化过程及其规律;预测未来的变化,依据无形资产哲学理论,根据在一定环境条件下客观事物之间的必然联系和必然发展趋势,从已知无形资产事物出发,考虑未来期间各种因素的可能变化,逻辑地推论未来期间无形资产事物可能出现的情况、特征、关系和发展趋势等,在未来时期无形资产理论建设的状况和水平。
(2)指导功能,依据无形资产哲学理论指导无形资产实际工作。哲学不只是解释世界,更重要的是通过实践活动,以改变世界。理论是行动的向导,在一定理论指导下,依据无形资产哲学理论具有的特征而提出的各方面理论,组织无形资产实际工作。对无形资产工作的指导主要有:指导无形资产工作,运用无形资产哲学基本理论,建立与健全无形资产组织体系,组织无形资产管理与核算,积极发挥无形资产职能作用,促进企业不断提高经济效益;指导无形资产改革,运用无形资产哲学基本理论,为适应社会主义市场经济体制的要求,改革无形资产管理体制,改革无形资产核算和无形资产管理体系,发展无形资产市场,建立管理型无形资产模式,使无形资产促进经济的发展;指导无形资产研究,运用无形资产哲学基本理论,研究经济管理对无形资产发展的影响,研究科技进步对无形资产发展的影响,研究其他科学的发展对无形资产发展的影响等。
(3)教育功能,运用无形资产哲学理论进行无形资产教育。面向学校和社会,普及无形资产知识,说明无形资产是经济持续发展的重要资源,在提高企业市场竞争力、提高企业经济效益等方面有着重大作用,以便提高人们对无形资产的认识,维护知识产权,加强对无形资产的核算和管理。
(三)建立《无形资产哲学》是现实的需要
在学用哲学的基础上为什么还需要建立《无形资产哲学》?有人会提出,直接学用马克思主义哲学,“原汁原味”要更好。在学用哲学的基础上建立《无形资产哲学》是提高学用哲学成效性的客观现实的需要。哲学是人民大众的哲学,希望人民大众都能在实际工作中活学活用哲学,实现这种愿望的方式之一,是将哲学的基本原理与专业(职业)相结合形成专业的应用哲学并借以学用哲学,更有利于提高学用哲学的成效。这是因为,将无形资产学用哲学的实践,在感性认识的基础上,经过梳理、总结、抽象,上升到理性认识并体系化为无形资产哲学,成为学用哲学的理论指南,起到在无形资产领域学用哲学用于认识和发展无形资产的范式。学用无形资产哲学范式,是在无形资产领域大家学用哲学必须遵循的公认的模式或思维方式、行为方式。
这样,学用哲学建立《无形资产哲学》的必要性是:
(1)依据无形资产哲学范式学用哲学,具有时效性,可以加速在无形资产领域学用哲学,更好地发挥作用;
(2)学用哲学联系无形资产实际,具有针对性,有利于全面认识无形资产的性质和一般规律,促进无形资产全面、协调和持续地发展;
(3)将哲学理论语言转化为无形资产专业哲学理论语言具有群众性,通俗易懂,便于普及哲学知识,提高无形资产人员的理论水平、思想水平和增强综合素质。
(一)无形资产哲学的对象
无形资产哲学对象的确定不是人们主观的臆断,而是根据研究无形资产的实际内容来确定。无形资产哲学的研究对象是无形资产运动一般规律。它的研究领域,不同于马克思主义哲学是研究自然界、人类社会和思想的宏大领域,而仅限于无形资产领域;其所研究的对象是无形资产运动一般规律,不是无形资产全部的各种具体规律,而是在无形资产理论研究的基础上,从世界观方面,对各种无形资产运动具体规律,从认识路线和认识方法进行科学的抽象,研究无形资产运动的一般规律。
无形资产运动一般规律,表现为无形资产人员对无形资产领域的一些根本认识观点或基本看法。也可以说,无形资产哲学的研究对象,是从世界观方面,研究无形资产领域表现为特殊矛盾的无形资产运动一般规律,如无形资产生成规律、无形资产经营规律。无形资产哲学对象区别于无形资产学对象,就在于研究特殊矛盾不同。毛泽东指出:“科学研究的区分,就是根据科学对象所具有的特殊的矛盾性。因此,对于某一现象的领域所特有的某一种矛盾的研究,就构成某一门科学的对象。”⑥可见,无形资产的对象,就是它“对于某一现象的领域所特有的某一种矛盾的研究”。
无形资产哲学对象与无形资产学对象既然不同,那它们还有什么关系?“无形资产学对象是无形资产运动。无形资产运动的价值运动方面,是无形资产的价值形成过程(价值形成基础、价值构成、价格、价值增值、价值规律)和价值实现过程(价值补偿、价值分配);无形资产运动的使用价值方面,是以一定载体表现的无形资产,作为资源属性和商品属性,能有效地用于企业的经营过程,并获取相应的效益。对无形资产运动的研究,表现在对无形资产的种类、性质、规模、水平、开发、使用、经营、效益、保护、核算、审计和管理等各方面。”⑦无形资产哲学对象是无形资产运动一般规律,是研究无形资产价值运动和使用价值运动方面的一般规律,是对无形资产运动的深入研究,提升到世界观层面,揭示无形资产运动的一般规律,无形资产学的对象与无形资产哲学对象的范围即宽度是一致的,在研究无形资产运动的基础上研究其一般规律,其深度是有区别的。
确定无形资产哲学的对象,可以明确研究无形资产的起点和要求,以便全面展开研究无形资产事业,揭示其发展一般规律,促进无形资产事业的发展,加强无形资产学的建设,推进建立无形资产哲学。
(二)无形资产哲学的基本前提
根据无形资产哲学的性质,从学用无形资产哲学的实际情况出发,其基本前提主要是:
1.主体多层次
无形资产哲学的主体是多层次,根据学用无形资产哲学的需要,可以是宏观的国家主体,如代表国家的某种机构,对全国学用无形资产哲学的管理或研究;中观的地区、部门的主体,如代表地区、部门的某种机构,对地区、部门学用无形资产哲学的管理或研究;微观的企业等单位和个体,对本单位和个体学用无形资产哲学的管理或研究。无形资产主体的选择与确定是现实需要讨论的难题。各层次主体的选择与确定,可以是无形资产或相关研究会(学会)、研究组织、主管或相关机构,如主管知识产权或主管会计工作的机构。无形资产主体需要负责对无形资产的研究或管理工作。
2.系统整体性
无形资产是一个系统,无形资产系统的整体性是包括系统的全部要素,“无形资产一般可以包括:专利权、发现权、科学技术进步成果权、植物新品种权、专有技术、经营秘密、商标权、商号、地理标志、著作权、集成电路布图设计权、特许权、土地使用权、商誉和人力资源共15种。”⑧无形资产要素会发生变化,不只是纳入会计核算的几项无形资产。2006年10月30日财政部《〈企业会计准则第6号――无形资产〉应用指南》规定“无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。”
3.计量与定性相结合
无形资产计量有价值计量(以货币为单位)和实体计量(如以件为单位)等。无形资产定性是对无形资产性质说明。无形资产主体采用计量与定性相结合,根据对无形资产研究和管理的需要,分别采用计量(价值计量或实体计量)、定性或计量与定性相结合。在实际工作中,无形资产价值计量是各个相关的部门分别进行,还没有分层次的集中的价值计量;相对而言,只有依据财政部制定的《企业会计准则第6号――无形资产》有关在一定范围内会计核算的规定进行价值计量。
4.时间分期
无形资产的时间分期是无形资产主体对无形资产的研究或管理的需要确定的一定时间段。无形资产时间分期按采用的性质不同,一般有适用于实际工作操作与考核的年度(月度、季度、半年度、年度),适用于规划期的五年、十年等。时间是人为的划分,是对无形资产运动过程用时间划分借以描述其运行过程。无形资产时间的分期,有利于按时间分期对无形资产制定年度计划、五年或十年规划,并按期进行考核与总结。
(三)无形资产哲学体系
无形资产哲学体系实际上是指无形资产哲学内容的体系,是无形资产哲学各种内容要素相互联系而形成的有机整体。无形资产哲学对象的具体化形成无形资产哲学的内容,将其内容体系化就是无形资产哲学体系。
根据无形资产系统的整体性和结构性、无形资产哲学的对象和功能、学用哲学的任务、对无形资产的市场要求,建立《无形资产哲学》的体系。建立无形资产哲学体系有两种设想,第一种设想是哲学体系为主体,融入无形资产系统的内容;第二种设想是无形资产体系为主体,融入哲学体系的内容;两者比较,前者有利于学习和掌握哲学的基本原理,用于认识和发展无形资产,后者有利于在学习和掌握无形资产学基本理论的同时学用哲学基本原理。比较两种设想,在无形资产学理论有一定基础的条件下,适宜采用第一种设想建立无形资产哲学体系。
无形资产哲学体系分五部分,第一部分导论,主要论述无形资产发展与学用哲学的关系,无形资产发展需要学用哲学,学用哲学认识与发展无形资产,提高学用哲学成效需要建立《无形资产哲学》等;第二部分学用辩证唯物论,论述无形资产的客观性,无形资产是无处不在,无形资产是一个系统;第三部分学用唯物辩证法,全面观察无形资产,无形资产是社会发展的产物,无形资产发展的基本环节和发展规律等;第四部分学用辩证唯物主义认识论,对无形资产的感性认识和理性认识,无形资产理论的检验,无形资产的作用等;第五部分学用历史唯物论,论述无形资产的历史发展、发展的动因,无形资产的科学发展,无形资产的生成、经营与管理等。
无形资产哲学体系的基本内容如下:
第一编 导论。第一章 无形资产发展与学用哲学。
第二编 学用辩证唯物论。无形资产的客观性:第二章 透视客观性――无处不在的无形资产;第三章 剖析现实性――无形资产是一个系统。
第三编 学用唯物辩证法。全面观察无形资产:第四章 无形资产是社会发展的产物;第五章 无形资产发展的原因和结果:知识产权;第六章 无形资产发展的必然性和偶然性:科学技术与专利权;第七章 无形资产发展的可能性和现实性:专有技术;第八章 无形资产发展的内容和形式:著作权;第九章 无形资产发展的现象和本质:商标权;第十章 无形资产发展的共性和个性:特许权、土地使用权和商誉及其他;第十一章 无形资产发展的规律。
第四编 学用辩证唯物主义认识论。对无形资产的认识:第十二章 对无形资产实践的感性认识;第十三章 对无形资产实践的理性认识;第十四章 无形资产理论指导实践及其检验;第十五章 无形资产在社会主义现代化建设中的作用。
第五编 学用历史唯物论。无形资产的发展:第十六章 无形资产的历史发展;第十七章 无形资产发展的动因;第十八章 无形资产的科学发展;第十九章 无形资产的生成与经营;第二十章 无形资产的管理。
无形资产哲学是一门无形资产学与哲学和其他学科交叉的学科,将会遇到多方面的理论与实际问题,因而上述无形资产哲学体系只是一个初步设想,还需要深入研究与讨论,欢迎大家批评指正和多提宝贵建议。
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摘要:利用无形资产质押融资,在我国经过多次试点,却始终难以推广,原因在于无形资产价值较难确定,并存在减值风险和变现困难等问题。因此,要发展我国的无形资产质押融资,必须制定完善的操作规范和登记管理制度,建立风险分散和补偿机制,完善无形资产产权交易市场和中介服务,建立健全相关的法律法规。
关键词:无形资产;质押融资;可行性;登记管理制度
随着国际金融危机对我国经济影响的日益加深,企业融资难问题再次成为人们关注的焦点。为了帮助企业摆脱资金困境,湖南、北京、成都等省市的知识产权局,纷纷采取措施,与银行、担保公司等金融机构合作,进行金融创新,推出了知识产权质押贷款业务,为拥有专利、商标、版权的知识型、技术型中小企业提供贷款或贴息,不仅为部分中小企业提供了资金,还有效促进了企业的自主创新和科技成果转化,受到各界的广泛支持和赞誉。国家知识产权局也于近期选择了北京海淀区、长春市、南昌市、湖南湘潭、广东佛山以及宁夏的知识产权局作为全国知识产权质押融资试点单位,希望通过试点,在全国更大范围内推广这一业务。事实上,利用无形资产质押贷款,在一些发达国家已成为一种较成熟的融资方式,有效促进了科技型企业的创新发展。
无形资产质押是指债务人或第三人将其可依法转让的商标权、专利权及非专利技术等移交债权人占有作为债权的担保,以督促债务人履行义务,保障债权人实现权利的一种担保制度。在质押关系中,债务人或第三人为出质人,债权人为质权人。用以质押的无形资产为质押物。无形资产质押贷款为科技企业融资开辟了新渠道,对于鼓励企业自主创新、实施品牌战略及促进金融流通、防范金融风险、优化资金资源的配置提供了新的思路。
上世纪90年代,随着对专利、商标等知识产权价值认识的深化,我国也开始探索无形资产质押融资的可能性,并在1995年颁布的《担保法》中明确规定依法可以转让的专利、商标专用权中的财产权可以质押。随后,一些企业和银行进行了试点,如1997年南通樱华化妆品有限公司,以商标权为质押从银行获得600万元贷款。近年来,虽然国家和各省为了支持中小企业发展,出台了不少政策,鼓励银行为企业提供无形资产质押贷款,但由于无形资产质押的特殊性,银行行动并不积极,各地仍是零星、小范围的试点,在更大范围内推广实施却困难重重,不少企业的质押要求甚至遭到拒绝。2004年,全国办理专利权质押仅37件,2005年为66件。截至2007年底,在国家知识产权局进行专利权质押登记的合同共有300多项,涉及专利700多件,质押总额不到60亿元。哒与企业的需求和人们的期望相差甚远。
这主要是因为国内对无形资产质押还存在一些疑虑,如:无形资产的可质押性,即其充当担保标的的依据,出质双方权益的保全等;在实际操作中,无形资产质押专业性强、风险大、涉及问题复杂,现有监管方式还不完善。只有克服这些困难,制定科学合理的操作规范和程序,才能有效推动这项业务顺利开展。
1超额收益性和财产属性是无形资产可质押的价值基础。无形资产要充当担保标的用于质押,必须具备一定的条件。从法理学的角度讲,任何可成为担保标的的物或权利都应具备一定价值并具有财产权的性质。因为债权本身就体现了一定的价值性,担保标的必须具有足够的价值,才能在债务人不履行债务时,债权人得以从担保物以优先受偿来实现自己的债权,达到保证债权的目的。财产权是民事权利主体所享有的具有经济利益的权利,它具有物质财富的内容,可以用货币进行计量。财产权包括以所有权为主的物权、债权及知识产权等。无形资产具有价值和使用价值,能为投资者创造收益,并且能带来比一般企业盈利水平高的超额收益。无形资产的价值主要体现在其超额收益性上。虽然无形资产没有实物形态,但它能够借助有形资产载体,对企业的生产经营长期持续发挥作用,并能带来超额预期收益,其价值量的大小即是它为企业创造超额收益的多少。无形资产的超额收益性使其具有财产的属性,其专用权属财产权,拥有无形资产即享有其收益权。如专利权、商标专用权等即属于财产权,其价值可以用货币计量,所有人享有对它们行使占有、使用、收益和处分的权利。
2无形资产财产权的可让与性确保了其质押的可行性。为确保债权的实现,充当担保标的的物或权利,必须具有可转让性,以保证债务人不履行债务时,债权人可以将担保标的拍卖或变卖,以变现的价金优先受偿。我国担保法明确规定只有依法可以转让的权利才能设定担保。专利、商标等多数无形资产,除了法律或协议有规定的特殊情况外,均可转让或交易。
可见,用于质押的无形资产必须具备两个要件,一是该标的为所有权之外的财产权,具有财产属性是无形资产用于质押的首要条件。二是该无形资产具有可转让性。无形资产通常符合这两个条件,具备充当担保标的的能力。当然这两个条件只是无形资产可用于质押的必要条件,并不是充分条件,对于具体的无形资产还要进行具体分析。
基于无形资产的特殊性,我国立法时借鉴知识产权的概念,认为商标、专利等无形资产能充当担保标的的,只是其专用权中依法可转让的财产权,并将其归为权利质押。质押权具有优先受偿性。动产质押必须转移动产的占有,但权利质押是否转移占有不能一概而论。出质人将专利、商标等有关权利质押后,其生产经营仍必须依赖有关质押专利和使用商标专用权,只有继续使用这些资产才能获得收益。如果交付占有,无形资产不具有实物形态,质权人很难实施占有。而且无形资产专用权交给质权人,不允许出质人继续使用,无形资产将发挥不了任何作用,甚至会失去其价值。实际上,作为无形资产的出质人,他仅以无形资产的财产权来出质,在法律上仍是该权利的主体,因而仍有利用该权利的资格。而质权人仅取得以该权利的交换价值来担保的权利,并非为该权利的主体,因而无利用该权利的资格。因此,无形资产出质后,出质人仍有继续使用权,不能因设质而丧失其使用权。
随着科技进步和知识经济的发展,新型无形资产不断涌现,特性更趋多样化。目前经济学确认的无形资产总数已超过30种,美国会计制度确认的有24件之多。众多的无形资产只有符合一定条件才能用于质押。
无形资产作为质押标的除应具备财产属性和可让与性外,还必须是依法取得、合法有效且在法定保护期内的,否则该权益不受法律保护,就谈不上质权人利益的保护。比如,专利权、商标权质押就要考虑其地域性和时间限制,无形资产的法定有效期限应该比质押的期限长。企业的非专利技术或商业秘密,通常不受国家法律保护,质押后一旦泄漏秘密,质权人要承担很大的风险,因此不适合质押。我国担保法中明确说明可出质的无形资产仅有专利和商标专用权,显然种类太少,范围太窄。实际上,企业的品牌、依法可转让的特许权、植物新品种、计算机软件及集成电路设计权等,同样符合无形资产质押的条件。随着经济发展和我国无形资产质押制度的不断完善,会有更多的无形资产用于质押。
动产质权的保全方式主要是占有和管领。无形资产质押则很难转移占有或交付标的,质权人实际上很不好控制质押标的。因此,建立制度保全质权就显得特别重要。
1无形资产质押合同。无形资产出质后,出质人仍有继续使用权,但此时无形资产专用权上已有质权的负担。因此,应采取措施对出质人的权利进行一定的限制。我国担保法规定,以依法可以转让的商标专用权,专利权中的财产权出质的,出质人与质权人应当订立书面合同,并向其管理部门办理出质登记。通过订立书面合同,限制出质人对权利的处分,实现权利质权的保全。因此。无形资产作为一种权利出质后,并不在于是否将该资产交给债权人,关键是对双方权利的限制。通过限制出质人的某些权利,赋予质权人一定的权利来维护双方的利益。如出质人未经质权人同意,不得转让或许可他人使用质押权利。质权人取得质权后,拥有优先受偿的权利,但也不能对该项权利任意转让或许可他人使用。
2质押合同登记管理制度。无形资产专用权大多是通过专门管理部门的审查、登记获得的,并由这些部门确立其法律保护状态。因此,由这些部门采取强制登记管理制度,就成为保全无形资产质权有效性的关键。无形资产质押不是以财产权的转移占有为生效条件,而是以管理部门准予登记为生效条件。只有质押合同登记生效,当事人才享有相应的权利与义务。专利、商标质押合同一经受理登记,专利局和商标局即起动审核程序,并通过登记管理数据库对质押全过程进行管理。该登记文档将向公众开放,通过查阅登记簿,公众就可以了解有关专利和商标的出质情况,以免在签订质押合同时出现重复质押。公众在接受转让或许可时,也可以查阅登记簿了解所要受让的权利是否有质权存在。如果专利权或商标权正处在质押期间,对其专用权的任何变更均须得到质押合同当事双方的认可,否则,都将是无效行为。无形资产质押合同登记管理制度,解决了无形资产难转移占有的问题,有力保障了质押合同当事双方甚至是第三方的权益,成为无形资产质押得以实现的关键环节。
我国现行无形资产会计、评估体系不完善,相关配套服务不健全,金融机构对无形资产质押态度冷漠,与其价值较难确定,并存在减值风险和变现困难有很大关系。
1无形资产价值计量和评估困难。用无形资产质押,首先必须准确计量无形资产的价值。而无形资产涉及行业及种类繁多,赢利模式差异较大,并涉及较强的专业性和复杂性。我国还没形成被普遍接受的无形资产计量方法,现行会计制度不能全面准确地反映其价值;无形资产价值评估体系不健全,监督管理体制不健全,评估的权威性也有待认同。无法准确计量其价值,导致银行不愿接受无形资产质押,这已成为推广无形资产质押的最大障碍。
2无形资产价值实现存在较大不确定性。按照金融法规定,银行不能从事信托、投资等业务,信贷资金亦不能以实物冲抵,更不能自我消化商标、专利等质押物,只能依法拍卖或变卖质押物受偿。目前我国市场机制尚不成熟,还没有建立活跃的知识产权交易市场,致使无形资产流动性差,变现困难。并且无形资产还存在较大的减值风险,如三鹿奶粉几亿元的品牌和商标价值,一夜之间就化为乌有,这也让银行心存疑虑,难以接受无形资产质押借贷方式。
3无形资产质押合同登记管理制度不完善。为防止无形资产质押出现“一女二嫁”现象,避免潜在的纠纷,保证质权人的权益,需要有更明确的管理办法和相应的职能部门来负责。国家只对专利和商标的登记管理做了规定,而品牌、软件使用权、可转让的特许权等其他无形资产的质押,就没有相应的办法和职能部门来管理。
4企业缺乏意识,银行缺乏动力。目前我国企业的创新、品牌意识不强,缺乏开发利用和经营管理无形资产的经验,即使拥有优质无形资产,也往往忽视其融资功能。从银行的角度来看,无形资产质押的风险较大且不易控制。银行缺少知识产权价值评估的专业人员和技能,仅仅依靠其自身力量无法控制估值风险,因此,银行还缺乏足够的信心,担心承担其减值风险。从管理和操作层面看。各商业银行对无形资产质押尚无具体规定,基层银行很难操作这一业务。例如,哪些无形资产能质押,质押贷款的年限、质押折扣率如何确定,出现风险时如何处理等问题都没有可操作的依据。
5相关的法律法规不健全。我国担保法和相关法规中有关无形资产质押的规定多是原则性的,过于笼统。相关主体的权利与责任,权利实现的保障措施,质押的具体操作方式等都没有明确详细的规定。各商业银行均未对无形资产作为担保标的做出规定。致使无形资产质押缺乏简单易行的操作依据。无形资产质押是一项涉及关系复杂的业务,需要多部门协调配合。无形资产的价值由评估机构确定,如何保证其客观、公正,都需要相关部门和立法机关尽快制定法律法规,明确各方的权利和责任,规范各方的行为。
针对我国推行无形资产质押业务,在理论和实践方面所遇到的困难和问题,我们认为应从以下几个方面加以改进:
1提高企业及银行的认识,尽快制定操作规范。企业和银行都应该充分认识到无形资产质押的经济意义。企业应努力提高自主创新能力,加强对无形资产的管理,从战略高度实施对无形资产的开发和利用,重视其融资功能。银行应尽快建立一套严密科学的操作程序。首先确定无形资产质押的条件与范围,在明确商标、专利等可质押的基础上,探索依法可转让的特许经营权、计算机软件及集成电路布图设计权等无形资产质押的可行性。其次,各银行应尽快制定无形资产质押管理办法,合理设计信贷品种,对无形资产质押贷款年限、贷款折扣率、合约签订等细节做出明确规定,使其更具可操作性。加强对信贷审查人员的培训,并利用相关中介机构的专业服务,确保质押业务的顺利开展。
2完善计量和评估等中介服务。加强无形资产会计和评估理论的研究,寻找更为科学合理的无形资产价值确认、计量方法,使会计信息更准确真实地反映企业无形资产的状况;改进无形资产评估方法,建立统一规范的评估标准,建立从业人员准入制度和评估机构信誉等级制度,加强对评估机构的监督管理,提高评估人员的专业水准和职业道德水平。保证评估结果的客观、公正和权威性。
3完善无形资产质押合同登记管理制度。政府知识产权管理部门要完善无形资产质押登记管理,还要与银行建立信息沟通机制,共同完善监督管理体系。可专设一个职能部门。统一管理商标、专利以外无形资产质押合同的登记。有学者甚至建议将知识产权局与商标局合并,如果得以实现,由合并后的部门设专门机构,统一负责无形资产质押合同的登记管理。也不失为一种可行有效的办法。
4建立风险分散和补偿机制。无形资产价值不稳定和不确定性的特点,使其价值实现存在较大风险。为减少银行的风险,可以建立风险分散和补偿机制。如鼓励信用担保机构为企业无形资产质押提供担保,允许企业以无形资产再辅以企业主要负责人的个人信用做联带质押,实行有形和无形资产捆绑式质押贷款,并建立相应的风险控制及补偿机制。通过这些方式降低金融机构的风险,提高银行贷款的安全性。确保质押成功。
5健全无形资产产权交易市场。只有存在活跃的无形资产交易市场,便于质押物的转让或拍卖,保障债权的实现,银行才愿意为无形资产质押提供贷款。早在1999年上海就率先创建了技术产权交易市场。现在,这个市场已形成了无形资产产权交易客体上市、交易、鉴证的操作程序和规范,极大方便了无形资产交易。目前,全国各省市已先后建立技术产权交易机构40余家。要进一步完善这些交易市场,健全中介服务,保证无形资产质押业务顺利开展。
6建立健全相关的法律法规。将无形资产质押纳入担保法的调整范围,明确其操作程序。使其具备充分的法律依据。进一步明确无形资产质押的条件和范围,质押合同的具体内容、生效、变更及注销的条件和程序,出质双方和第三人的责任与义务,权利实现的保障措施。进一步完善质押合同登记管理制度,对相关职能部门的权利和责任做出明确规定。完善无形资产评估业的政策法规体系,有效调整政府主管部门、中介机构以及占有者和使用者之间的种种关系,界定各方的权利、责任和义务,规范从业人员的性质、标准和职业道德,保障无形资产的占有者、使有者的各种权益,使无形资产评估有法可依。
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摘要:有限责任公司股东权的转让包括内部转让和外部转让。在股东权内部转让上,应采取绝对自由模式;在股东权外部转让上,由公司章程规定或协议约定同意权、优先购买权或其他限制,即允许公司章程或协议在同意权和优先购买权之间选择适用。
关键词:股东权 立法模式 内部转让 外部转让
资本的流动性是公司的实质性特征,这就决定了公司股东权是经常处于变动之中的。由于有限责任公司兼有资合和人合的属性,因此,股东权在内部转让和外部转让上应有区别。我国现行公司法在股东权转让模式上处于摇摆不定的状态。我国究竟应采取何种立法模式,是学界必须加以认真研究的问题。基于此,本文拟对有限责任公司股东权转让立法模式进行粗略的探讨,以期对我国的立法工作有所裨益。
尽管有限责任公司股权内部转让并不导致新股东的产生,相关法律制度也主要以“自由”为基调,但由于转让的结果可能导致原股东间利益结构的破坏,因而不同国家和地区在内部转让立法上态度仍然不一,主要形成了三种立法模式:第一种模式是绝对自由模式,即立法允许股权在股东内部自由转让,不做任何限制。采用这种模式立法的国家主要是日本。日本《有限责任公司法》第19条规定:“社员(股东)之间可以自由转让份额”。第二种模式是相对自由模式,是指立法对股权的内部转让虽不明文限制,但授权公司章程进行限制,或者立法对股权的内部转让有限制,但公司章程可以取消或放宽这种限制。采用这种模式立法的国家和地区主要有:德国、法国、英国、美国、韩国以及我国澳门特别行政区。第三种模式是限制模式,是指公司法对有限责任公司股权的内部转让与外部转让同等对待,进行严格的限制。采用这种模式立法的主要是我国台湾地区。[1]
首先,实行这种模式,可以保障转让方收回投入资本,为股东在特定的情况下收回投资提供了必要的途径。根据股东有限责任原则(准确地说,应称为“股东无责任原则”),公司财产为公司债权人的唯一担保。投资者一旦成为股东,就不能退股,不能取回自己的出资,即使股东对公司的股利率、股价或公司经营层的经营行为心怀不满也是如此。这一做法,显然有违“无论何人不负违反其个人之意思,留于团体之义务”的罗马法谚语。基于股东不能退股,立法者就要设计一套替代方案,允许股东退出公司,给予相应的法律救济。这一替代方案就是承认股东权自由转让原则。
其次,允许股权在股东之间的自由转让,维护了有限责任公司股东之间特有的人身信赖关系。当某一股东在公司经常与其它股东发生摩擦,彼此之间失去了信任基础,影响到公司的正常经营活动,甚至使公司陷入僵局,威胁到公司的存亡。这样,就可以通过股东权的内部转让,让该股东退出公司,其他股东受让其股份,继续保持公司股东之间的良好的人合基础和坚实的资合基础,维持公司的存在和发展。如果不允许股东内部的股东权自由转让,那拟转让的股东就会向公司股东以外的第三人转让其股东权,可能影响到公司的人合基础;或者导致公司陷入僵局,最终破产。
最后,允许股权在股东之间的自由转让,不仅反映了对股东自治理念的尊重,而且更多的则表现出立法者对股东自治能力的信任。股东基于对自身财力状况、投资战略、投资计划、投资偏好以及相关政治、经济、法律和社会等诸因素的综合考虑,做出自己的投资决策。[2]如:当公司经营业绩良好时,有的股东可以将自己的股份转让出去,从而获得高于原出资额的财产利益;当公司经营惨淡时,有的股东急流勇退,转让自己的股份给其他股东,从而减少自己的投资风险。同时,受让的股东相信自己有能力扭亏为盈、起死回生,从而做出该决策的。这也是法律充分尊重股东自治理念和股东自治能力的表现。
总之,股东权的内部转让既未违背有限公司之不公开性和闭锁性,又可适度补救有限公司无退股制度之缺陷,实无获得其他股东同意之必要,应许自由为之。
第二种模式,即立法对股权的内部转让虽不明文限制,但授权公司章程进行限制,或者立法对股权的内部转让有限制,但公司章程可以取消或放宽这种限制。其不妥之处在于,首先它违背了“尊重股东自治理念和自治能力”的原则,立法不应过多干预公司的事务,不应违背股东之间的意思自治;其次,授权公司章程取消立法对股权的内部转让的限制,使得法律的权威性、严肃性受到了挑战。法律的规定应为强制性的,既然规定了,就应该被遵守;怎么能因公司章程而被取消,到底是法大还是公司章程大?这样的规定,还不如不规定,授权公司章程来处理,以牺牲法律的严肃性、权威性作为代价,得不偿失。
第三种模式,即对于我国台湾地区“公司法”规定的内部转让限制制度,忽略了股东权内部转让与外部转让对公司人合基础的影响的差别,而不加区别地对待,显然不妥。多数台湾地区学者认为这种法律安排过于严苛,过分地限制了资本的自由流通和公司的活力。
当拟转让的股东不能在公司内部谋求转让股权时,就会转向与股东无关的第三人转让出资。这将直接影响到有限责任公司股东间的信任及其良好关系,因此各国公司立法对此均做出了限制。从具体的立法模式来看,也存在着较大的差异。目前世界各国立法对有限责任公司股权对外转让的限制主要从公司或股东的同意权和优先购买权着手,并围绕这两项制度形成了以下几种立法模式:
第一种模式,仅规定同意权,不规定优先购买权。即公司法规定有限公司股东对外转让股权时,仅需要得到公司或其他股东的同意,而不授予公司或其他股东以优先购买权。采用这种模式立法的国家主要有:韩国、德国、日本和法国。
第二种模式,仅规定优先购买权,不规定同意权。即立法仅规定在有限责任公司股东对外转让出资时,无需征得公司或股东同意,但公司或其他股东有优先购买权。采用这种模式立法的主要是我国澳门特别行政区。
第三种模式,既规定同意权,又规定优先购买权。即立法既规定股东对外转让股权须经公司或其他股东同意,又授予公司或其他股东优先购买权。以我国台湾地区为代表。我国台湾地区“公司法”第111条规定:“股东非得其他全体股东过半数之同意,不得以其出资之全部或一部,转让于他人。前项转让不同意之股东有优先承买权,如不承受,视为同意转让,并同意修改章程有关股东及其出资事项”。
第四种模式,授权公司章程规定或协议约定同意权、优先购买权或其他限制。这种模式以美国为代表。美国公司立法并不直接规定有限责任公司股东对外转让股权的限制条款,而是授权由公司章程、章程细则、股东之间的协议或股东与公司之间的协议约定限制条款。
上述立法模式各有优劣:第一种模式简便,有利于股权转让问题的快速解决,但如果不规定股东未获同意的救济,则不利于股东投资的流动,过于死板。第二种模式也较为简捷,便于操作,与第一种模式相比有更为优越之处,即直接由公司或股东选择行使优先购买权。第三种模式属于双重限制模式,在我国台湾地区内部已经遭到诸多批判,认为限制条件过为严苛,过分强调有限责任公司的人合性质而忽略了股东投资的流动性需求。第四种模式注重股东的自治权,适用于市场环境相对成熟、股东自治能力较高、公司治理比较完善的国家。
(1)同意权与优先购买权行使的法律效果并无根本区别,具有异曲同工之妙。同意权行使的法律后果有二:一是同意转让,发生股权对外转让的效力;二是不同意转让,其后果并不导致拟转让股权的股东不能转让股权,只是在达不到法定同意条件的情况下,公司或不同意转让的股东必须购买该拟转让的股权。而优先购买权的行使结果同样有二:一是公司或其他股东不行使优先购买权,则股权对外转让;二是行使优先购买权,达到防止股权对外转让的效果。可见,同意权和优先购买权行使的法律效果并无根本区别,没有重复规定的必要。从国外的立法惯例来看,同意权与优先购买权并无同时存在的必要,要么保护其他股东的优先购买权,要么不同意转让的股东或公司强制购买。并且,其他国家规定股东的同意权是以其他股东或公司对该股份的强制购买作为后盾的。其他股东半数以上不同意转让于第三人的,不同意的股东应当被强制购买拟转让的股份。
(2)授权公司章程选择适用同意权或优先购买权,更能体现立法对公司自治的尊重。公司法对股权转让不作任何限制,授权公司章程做出规定。公司就可在同意权或优先购买权之间进行选择。如果公司章程规定了股东将股权转让给股东以外的第三人,须征得公司或股东的同意;不同意的股东须被强制购买该股东拟转让的股权。因此,不发生股权转让给第三人的问题,更不会产生优先购买权的问题。如果公司章程规定,股东拟将股权转让给股东以外的第三人无需得到公司或其他股东的同意,但在同等条件下对该股权享有优先购买权。因此,在这种条件下,也不会发生同意权和优先购买权的重合问题。至于是采取同意权还是优先购买权,完全取决于公司股东在订立公司章程时的约定,取决于他们的意愿。立法作这样的设计,能充分尊重股东的自治理念和自治能力。
我国现行《公司法》第72条第2、3款规定了股权的对外转让制度,较修订前的公司法而言,具有明显的进步性,在此不再赘述。笔者认为,我国现行《公司法》虽然规定了其他股东的同意权,但未规定其他股东不同意情况下的强制购买义务,而是规定“不同意转让的股东应当购买该转让的出资”,“不购买视为同意转让”,曲折迂回之后,又回到了同意转让这一原点,从而使“需经其他股东过半数同意”这一限制条件更容易满足。可见,我国《公司法》在同意权和优先购买权二者的价值选择上游移不定,现行立法的同意权规定并没有达到实际的效果。我国《公司法》对此应当做出一个合理的选择。笔者建议,我国公司法应做出以下规定,“公司章程可以对股东对外转让出资做出规定,在同意权或优先购买权中选择适用,但公司章程规定的转让条件应以不超过本法之规定为限”。 毕
[1]王艳丽.对有限责任公司股权转让制度的再认识[J].法学,2006,11:56-58.
[2]刘俊海.股份有限公司股东权的保护[M].北京:法律出版社,2004.95-103.
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摘要:利用无形资产质押融资,在我国经过多次试点,却始终难以推广,原因在于无形资产价值较难确定,并存在减值风险和变现困难等问题。因此,要发展我国的无形资产质押融资,必须制定完善的操作规范和登记管理制度,建立风险分散和补偿机制,完善无形资产产权交易市场和中介服务,建立健全相关的法律法规。
关键词:无形资产;质押融资;可行性;登记管理制度
随着国际金融危机对我国经济影响的日益加深,企业融资难问题再次成为人们关注的焦点。为了帮助企业摆脱资金困境,湖南、北京、成都等省市的知识产权局,纷纷采取措施,与银行、担保公司等金融机构合作,进行金融创新,推出了知识产权质押贷款业务,为拥有专利、商标、版权的知识型、技术型中小企业提供贷款或贴息,不仅为部分中小企业提供了资金,还有效促进了企业的自主创新和科技成果转化,受到各界的广泛支持和赞誉。国家知识产权局也于近期选择了北京海淀区、长春市、南昌市、湖南湘潭、广东佛山以及宁夏的知识产权局作为全国知识产权质押融资试点单位,希望通过试点,在全国更大范围内推广这一业务。事实上,利用无形资产质押贷款,在一些发达国家已成为一种较成熟的融资方式,有效促进了科技型企业的创新发展。
一、我国无形资产质押发展历程
无形资产质押是指债务人或第三人将其可依法转让的商标权、专利权及非专利技术等移交债权人占有作为债权的担保,以督促债务人履行义务,保障债权人实现权利的一种担保制度。在质押关系中,债务人或第三人为出质人,债权人为质权人。用以质押的无形资产为质押物。无形资产质押贷款为科技企业融资开辟了新渠道,对于鼓励企业自主创新、实施品牌战略及促进金融流通、防范金融风险、优化资金资源的配置提供了新的思路。
上世纪90年代,随着对专利、商标等知识产权价值认识的深化,我国也开始探索无形资产质押融资的可能性,并在1995年颁布的《担保法》中明确规定依法可以转让的专利、商标专用权中的财产权可以质押。随后,一些企业和银行进行了试点,如1997年南通樱华化妆品有限公司,以商标权为质押从银行获得600万元贷款。近年来,虽然国家和各省为了支持中小企业发展,出台了不少政策,鼓励银行为企业提供无形资产质押贷款,但由于无形资产质押的特殊性,银行行动并不积极,各地仍是零星、小范围的试点,在更大范围内推广实施却困难重重,不少企业的质押要求甚至遭到拒绝。2004年,全国办理专利权质押仅37件,2005年为66件。截至2007年底,在国家知识产权局进行专利权质押登记的合同共有300多项,涉及专利700多件,质押总额不到60亿元。哒与企业的需求和人们的期望相差甚远。
这主要是因为国内对无形资产质押还存在一些疑虑,如:无形资产的可质押性,即其充当担保标的的依据,出质双方权益的保全等;在实际操作中,无形资产质押专业性强、风险大、涉及问题复杂,现有监管方式还不完善。只有克服这些困难,制定科学合理的操作规范和程序,才能有效推动这项业务顺利开展。
二、我国无形资产质押的可行性分析
(一)无形资产质押的理论依据
1超额收益性和财产属性是无形资产可质押的价值基础。无形资产要充当担保标的用于质押,必须具备一定的条件。从法理学的角度讲,任何可成为担保标的的物或权利都应具备一定价值并具有财产权的性质。因为债权本身就体现了一定的价值性,担保标的必须具有足够的价值,才能在债务人不履行债务时,债权人得以从担保物以优先受偿来实现自己的债权,达到保证债权的目的。财产权是民事权利主体所享有的具有经济利益的权利,它具有物质财富的内容,可以用货币进行计量。财产权包括以所有权为主的物权、债权及知识产权等。无形资产具有价值和使用价值,能为投资者创造收益,并且能带来比一般企业盈利水平高的超额收益。无形资产的价值主要体现在其超额收益性上。虽然无形资产没有实物形态,但它能够借助有形资产载体,对企业的生产经营长期持续发挥作用,并能带来超额预期收益,其价值量的大小即是它为企业创造超额收益的多少。无形资产的超额收益性使其具有财产的属性,其专用权属财产权,拥有无形资产即享有其收益权。如专利权、商标专用权等即属于财产权,其价值可以用货币计量,所有人享有对它们行使占有、使用、收益和处分的权利。
2无形资产财产权的可让与性确保了其质押的可行性。为确保债权的实现,充当担保标的的物或权利,必须具有可转让性,以保证债务人不履行债务时,债权人可以将担保标的拍卖或变卖,以变现的价金优先受偿。我国担保法明确规定只有依法可以转让的权利才能设定担保。专利、商标等多数无形资产,除了法律或协议有规定的特殊情况外,均可转让或交易。
可见,用于质押的无形资产必须具备两个要件,一是该标的为所有权之外的财产权,具有财产属性是无形资产用于质押的首要条件。二是该无形资产具有可转让性。无形资产通常符合这两个条件,具备充当担保标的的能力。当然这两个条件只是无形资产可用于质押的必要条件,并不是充分条件,对于具体的无形资产还要进行具体分析。
(二)无形资产质押的特殊性
基于无形资产的特殊性,我国立法时借鉴知识产权的概念,认为商标、专利等无形资产能充当担保标的的,只是其专用权中依法可转让的财产权,并将其归为权利质押。质押权具有优先受偿性。动产质押必须转移动产的占有,但权利质押是否转移占有不能一概而论。出质人将专利、商标等有关权利质押后,其生产经营仍必须依赖有关质押专利和使用商标专用权,只有继续使用这些资产才能获得收益。如果交付占有,无形资产不具有实物形态,质权人很难实施占有。而且无形资产专用权交给质权人,不允许出质人继续使用,无形资产将发挥不了任何作用,甚至会失去其价值。实际上,作为无形资产的出质人,他仅以无形资产的财产权来出质,在法律上仍是该权利的主体,因而仍有利用该权利的资格。而质权人仅取得以该权利的交换价值来担保的权利,并非为该权利的主体,因而无利用该权利的资格。因此,无形资产出质后,出质人仍有继续使用权,不能因设质而丧失其使用权。
(三)各类无形资产可质押性分析
随着科技进步和知识经济的发展,新型无形资产不断涌现,特性更趋多样化。目前经济学确认的无形资产总数已超过30种,美国会计制度确认的有24件之多。众多的无形资产只有符合一定条件才能用于质押。
无形资产作为质押标的除应具备财产属性和可让与性外,还必须是依法取得、合法有效且在法定保护期内的,否则该权益不受法律保护,就谈不上质权人利益的保护。比如,专利权、商标权质押就要考虑其地域性和时间限制,无形资产的法定有效期限应该比质押的期限长。企业的非专利技术或商业秘密,通常不受国家法律保护,质押后一旦泄漏秘密,质权人要承担很大的风险,因此不适合质押。我国担保法中明确说明可出质的无形资产仅有专利和商标专用权,显然种类太少,范围太窄。实际上,企业的品牌、依法可转让的特许权、植物新品种、计算机软件及集成电路设计权等,同样符合无形资产质押的条件。随着经济发展和我国无形资产质押制度的不断完善,会有更多的无形资产用于质押。
(四)无形资产质权的保全方式
动产质权的保全方式主要是占有和管领。无形资产质押则很难转移占有或交付标的,质权人实际上很不好控制质押标的。因此,建立制度保全质权就显得特别重要。
1无形资产质押合同。无形资产出质后,出质人仍有继续使用权,但此时无形资产专用权上已有质权的负担。因此,应采取措施对出质人的权利进行一定的限制。我国担保法规定,以依法可以转让的商标专用权,专利权中的财产权出质的,出质人与质权人应当订立书面合同,并向其管理部门办理出质登记。通过订立书面合同,限制出质人对权利的处分,实现权利质权的保全。因此。无形资产作为一种权利出质后,并不在于是否将该资产交给债权人,关键是对双方权利的限制。通过限制出质人的某些权利,赋予质权人一定的权利来维护双方的利益。如出质人未经质权人同意,不得转让或许可他人使用质押权利。质权人取得质权后,拥有优先受偿的权利,但也不能对该项权利任意转让或许可他人使用。
2质押合同登记管理制度。无形资产专用权大多是通过专门管理部门的审查、登记获得的,并由这些部门确立其法律保护状态。因此,由这些部门采取强制登记管理制度,就成为保全无形资产质权有效性的关键。无形资产质押不是以财产权的转移占有为生效条件,而是以管理部门准予登记为生效条件。只有质押合同登记生效,当事人才享有相应的权利与义务。专利、商标质押合同一经受理登记,专利局和商标局即起动审核程序,并通过登记管理数据库对质押全过程进行管理。该登记文档将向公众开放,通过查阅登记簿,公众就可以了解有关专利和商标的出质情况,以免在签订质押合同时出现重复质押。公众在接受转让或许可时,也可以查阅登记簿了解所要受让的权利是否有质权存在。如果专利权或商标权正处在质押期间,对其专用权的任何变更均须得到质押合同当事双方的认可,否则,都将是无效行为。无形资产质押合同登记管理制度,解决了无形资产难转移占有的问题,有力保障了质押合同当事双方甚至是第三方的权益,成为无形资产质押得以实现的关键环节。
三、我国无形资产质押难以推广的原因
我国现行无形资产会计、评估体系不完善,相关配套服务不健全,金融机构对无形资产质押态度冷漠,与其价值较难确定,并存在减值风险和变现困难有很大关系。
1无形资产价值计量和评估困难。用无形资产质押,首先必须准确计量无形资产的价值。而无形资产涉及行业及种类繁多,赢利模式差异较大,并涉及较强的专业性和复杂性。我国还没形成被普遍接受的无形资产计量方法,现行会计制度不能全面准确地反映其价值;无形资产价值评估体系不健全,监督管理体制不健全,评估的权威性也有待认同。无法准确计量其价值,导致银行不愿接受无形资产质押,这已成为推广无形资产质押的最大障碍。
2无形资产价值实现存在较大不确定性。按照金融法规定,银行不能从事信托、投资等业务,信贷资金亦不能以实物冲抵,更不能自我消化商标、专利等质押物,只能依法拍卖或变卖质押物受偿。目前我国市场机制尚不成熟,还没有建立活跃的知识产权交易市场,致使无形资产流动性差,变现困难。并且无形资产还存在较大的减值风险,如三鹿奶粉几亿元的品牌和商标价值,一夜之间就化为乌有,这也让银行心存疑虑,难以接受无形资产质押借贷方式。
3无形资产质押合同登记管理制度不完善。为防止无形资产质押出现“一女二嫁”现象,避免潜在的纠纷,保证质权人的权益,需要有更明确的管理办法和相应的职能部门来负责。国家只对专利和商标的登记管理做了规定,而品牌、软件使用权、可转让的特许权等其他无形资产的质押,就没有相应的办法和职能部门来管理。
4企业缺乏意识,银行缺乏动力。目前我国企业的创新、品牌意识不强,缺乏开发利用和经营管理无形资产的经验,即使拥有优质无形资产,也往往忽视其融资功能。从银行的角度来看,无形资产质押的风险较大且不易控制。银行缺少知识产权价值评估的专业人员和技能,仅仅依靠其自身力量无法控制估值风险,因此,银行还缺乏足够的信心,担心承担其减值风险。从管理和操作层面看。各商业银行对无形资产质押尚无具体规定,基层银行很难操作这一业务。例如,哪些无形资产能质押,质押贷款的年限、质押折扣率如何确定,出现风险时如何处理等问题都没有可操作的依据。
5相关的法律法规不健全。我国担保法和相关法规中有关无形资产质押的规定多是原则性的,过于笼统。相关主体的权利与责任,权利实现的保障措施,质押的具体操作方式等都没有明确详细的规定。各商业银行均未对无形资产作为担保标的做出规定。致使无形资产质押缺乏简单易行的操作依据。无形资产质押是一项涉及关系复杂的业务,需要多部门协调配合。无形资产的价值由评估机构确定,如何保证其客观、公正,都需要相关部门和立法机关尽快制定法律法规,明确各方的权利和责任,规范各方的行为。
四、完善我国无形资产质押业务的对策建议
针对我国推行无形资产质押业务,在理论和实践方面所遇到的困难和问题,我们认为应从以下几个方面加以改进:
1提高企业及银行的认识,尽快制定操作规范。企业和银行都应该充分认识到无形资产质押的经济意义。企业应努力提高自主创新能力,加强对无形资产的管理,从战略高度实施对无形资产的开发和利用,重视其融资功能。银行应尽快建立一套严密科学的操作程序。首先确定无形资产质押的条件与范围,在明确商标、专利等可质押的基础上,探索依法可转让的特许经营权、计算机软件及集成电路布图设计权等无形资产质押的可行性。其次,各银行应尽快制定无形资产质押管理办法,合理设计信贷品种,对无形资产质押贷款年限、贷款折扣率、合约签订等细节做出明确规定,使其更具可操作性。加强对信贷审查人员的培训,并利用相关中介机构的专业服务,确保质押业务的顺利开展。
2完善计量和评估等中介服务。加强无形资产会计和评估理论的研究,寻找更为科学合理的无形资产价值确认、计量方法,使会计信息更准确真实地反映企业无形资产的状况;改进无形资产评估方法,建立统一规范的评估标准,建立从业人员准入制度和评估机构信誉等级制度,加强对评估机构的监督管理,提高评估人员的专业水准和职业道德水平。保证评估结果的客观、公正和权威性。
3完善无形资产质押合同登记管理制度。政府知识产权管理部门要完善无形资产质押登记管理,还要与银行建立信息沟通机制,共同完善监督管理体系。可专设一个职能部门。统一管理商标、专利以外无形资产质押合同的登记。有学者甚至建议将知识产权局与商标局合并,如果得以实现,由合并后的部门设专门机构,统一负责无形资产质押合同的登记管理。也不失为一种可行有效的办法。
4建立风险分散和补偿机制。无形资产价值不稳定和不确定性的特点,使其价值实现存在较大风险。为减少银行的风险,可以建立风险分散和补偿机制。如鼓励信用担保机构为企业无形资产质押提供担保,允许企业以无形资产再辅以企业主要负责人的个人信用做联带质押,实行有形和无形资产捆绑式质押贷款,并建立相应的风险控制及补偿机制。通过这些方式降低金融机构的风险,提高银行贷款的安全性。确保质押成功。
5健全无形资产产权交易市场。只有存在活跃的无形资产交易市场,便于质押物的转让或拍卖,保障债权的实现,银行才愿意为无形资产质押提供贷款。早在1999年上海就率先创建了技术产权交易市场。现在,这个市场已形成了无形资产产权交易客体上市、交易、鉴证的操作程序和规范,极大方便了无形资产交易。目前,全国各省市已先后建立技术产权交易机构40余家。要进一步完善这些交易市场,健全中介服务,保证无形资产质押业务顺利开展。
6建立健全相关的法律法规。将无形资产质押纳入担保法的调整范围,明确其操作程序。使其具备充分的法律依据。进一步明确无形资产质押的条件和范围,质押合同的具体内容、生效、变更及注销的条件和程序,出质双方和第三人的责任与义务,权利实现的保障措施。进一步完善质押合同登记管理制度,对相关职能部门的权利和责任做出明确规定。完善无形资产评估业的政策法规体系,有效调整政府主管部门、中介机构以及占有者和使用者之间的种种关系,界定各方的权利、责任和义务,规范从业人员的性质、标准和职业道德,保障无形资产的占有者、使有者的各种权益,使无形资产评估有法可依。
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土地使用权发生转让的,双方当事人应依法申请办理变更土地登记。今天读文网小编要与大家分享的是:正确认识股权转让与土地使用权转让税收理论相关论文。具体内容如下,欢迎参考阅读:
正确认识股权转让与土地使用权转让
土地使用权的转移是企业之间经常发生的行为,以土地使用权转让的形式实施土地开发利用,和以项目公司股权转让的方式实现土地开发利用,对加快土地开发利用、提高土地利用效率都是有利的。但一些人将股权转让和土地使用权转让混为一谈,简单认为股权转让等同于土地使用权转让。这就要求国土管理部门必须加强对土地使用权转让和股权转让的研究,从理论和法律上澄清错误认识,分清哪些是合法行为,哪些是违法行为。为此,本期法制版特邀部执法监察局岳晓武副局长从理论和法律上厘清股权转让与土地使用权转让这两个概念,澄清认识。
经济学、法律意义上的股权转让和土地使用权转让,本来界限是十分清晰的。但虚拟资本的转让,往往意味着实体资产支配权的转移,从而使一些人对二者的界限模糊起来。比如,有人认为,在股东之间发生股权转让时,其包含的土地使用权也发生了转移,所以应当符合土地使用权转让的条件,并办理土地变更登记,缴纳有关土地税费,否则,即构成非法转让土地使用权。这种认识是不正确的。
股权转让与土地使用权转让的根本区别在于,股权转让是虚拟资本的转让,受《公司法》调整,不能认定为任何特定实体资产的转让。股东取得股权,意味着取得了对公司一定程度的财产支配参与权与收益分配权,而不是某个特定财产的拥有权,只有在公司财产分割时才能确认具体财产的权益。即使在极端的情况下(如公司仅有土地使用权),也不能理解为特定财产的转让。土地使用权的转让,则是实体资产的转让,也是特定资产的转让。在我国,土地使用权的转让受《土地管理法》、《城市房地产管理法》、《物权法》等调整。土地使用权转让,是一种特定实体资产支配权的转让,与股权转让有本质的不同。尽管股权转让中涵盖了包括土地使用权等资产在内的支配权的转移,但不能说股权转让就是土地使用权转让。
股权转让与土地使用权转让特质的不同,使二者在实际操作中存在着一系列差异。
区别一:构成要件不同
转让主体、转让标的和转让条件均不同。在土地使用权转让中,转让的标的是实体资产,即土地使用权,转让的主体是土地使用权人,即公司法人或自然人,而不是股东。因此构成土地使用权转让行为应具备两个条件:一是土地使用权发生了转移,即在原来合法使用基础上的再次转移;二是土地使用权转移行为存在于两个民事主体——土地使用权人之间,即转让方、受让方必须在同一时点同时存在。在这种方式下,转让双方直接以合同方式约定土地使用权买断性转移的权利和义务,转移后转让方不再享有土地使用权。
股权转让,分为股东之间的转让和向股东以外的人转让。在股权转让中,转让标的是虚拟资本,即股东登记依法所享有的公司股份、股东权利和股东责任,而不仅仅是公司出资人的出资额,更不是其曾拥有的包括土地使用权在内的公司某项现实财产。股权转让主体是拥有公司股权的股东或出资人,而不是公司本身。股权转让主体之间的关系表现为公司股东之间与股东和其他第三人之间的关系。因此,构成股权转让行为应具备两个条件:一是公司股权发生了转移,在股权转移中股东构成发生变动;二是股权转移行为发生在一个民事主体即公司法人内部。就土地使用权而言,公司依法取得土地使用权后,土地使用权作为法人财产时已表现为货币化或股份化的形式,是公司法人财产的一部分。股东依法转让股权时,只是股东发生变动,拥有土地使用权的公司法人并未改变,土地使用权的公司法人财产性质也未发生改变,因此,不属于土地使用权转让的范畴。例如,A与B共同出资组建了C公司,C公司依法取得了某地块的土地使用权,之后股东A将其全部股权转让给了D,此时,C公司的股东变为B和D,但土地使用权人仍为C公司,并未发生变化,因此,不能认定土地使用权发生了转让。
区别二:转让条件不同
以出让土地使用权为例,《城市房地产管理法》第三十九条规定,以出让方式取得土地使用权的,转让房地产时,应当符合下列条件:(一)按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金,并取得土地使用权证书;(二)按照出让合同约定进行投资开发,属于房屋建设工程的,完成开发投资总额的百分之二十五以上,属于成片开发土地的,形成工业用地或者其他建设用地条件。转让房地产时房屋已经建成的,还应当持有房屋所有权证书。因此,对于土地使用权转让而言,有三项限制条件:已支付全部土地出让金;已取得土地使用权证;开发已完成一定的工作量。
根据受让人的不同,股权转让分为内部转让和外部转让,内部转让即股东之间的转让,外部转让是指股东将自己的股份全部或部分转让给股东以外的第三人。就内部转让而言,因为股东之间股权的转让只会影响内部股东出资比例即权利的大小,对重视人合因素的有限责任公司来讲,其存在基础即股东之间的相互信任没有发生变化。所以,对内部转让的实质要件的规定不太严格,通常可以自由转让,或由公司章程对股东之间转让股权附加其他条件。但对外部转让来说,由于有限责任公司具有人合属性,股东的个人信用及相互关系直接影响到公司的风格甚至信誉,所以各国公司法对有限责任公司股东向公司外第三人转让股权,多有限制性规定。如我国《公司法》规定,股东向股东以外的人转让股权,应当经其他股东过半数同意。
区别三:登记部门不同
土地使用权发生转让的,双方当事人应依法申请办理变更土地登记。有限责任公司股权发生转让的,无需办理变更土地登记。如果认为股权发生转让就必须办理变更土地登记,那么,只要上市公司的股权因股票的买进卖出而发生变动,国土资源主管部门就要根据千变万化的股市来实时进行土地登记,这显然是不可行的。
但是,对于合伙企业来说,其转让股权时应办理土地登记。这是因为,合伙企业中股东变化的主要形式是退伙与入伙,股东转让股份的情形并不多见。合伙的财产主要由合伙人出资形成的财产和合伙经营积累的财产构成。合伙人出资财产中,若以土地使用权出资的,出资人并不因出资行为而丧失土地使用权,其使用权仍属于出资人,合伙企业只享有使用和管理权。因此,对此类出资,在合伙人转让其财产份额时,一般应办理土地使用权转让登记。
区别四:发生税费不同
土地使用权转让时,发生的税费有营业税、土地增值税、所得税、印花税、契税等。股权转让时,从税收上看,现阶段主要涉及企业所得税或个人所得税等。从表面来看,似乎股权转让的税负明显低于土地使用权转让,可以规避土地增值税等。但深入分析,由于股权转让不涉及拥有土地使用权的公司法人变更,土地使用权未发生转移,而大多数公司特别是房地产开发企业并不以拥有土地为目的,开发建设后一般要转让或分割转让房地产,此时,该公司必须缴纳土地增值税、印花税、营业税等,并且是以最终土地转让价格与原取得土地的价格差额计算土地增值,以此计征土地增值税,该公司并不能真正规避土地增值税,从国家角度看,也并未流失税收收入。
区别五:适用法律不同
股权转让与土地使用权转让由不同的法律所调整。土地使用权转让受《土地管理法》、《城市房地产管理法》、《物权法》、《土地管理法实施条例》等一系列与土地使用权转让有关的法律法规所调整。这些法律、法规明确规定了土地使用权转让的概念、转让方式及转让条件。而股权转让则适用《公司法》、《证券法》等一系列有关法规。
从上述区别和实践来看,土地使用权转让和股权转让分属两个不同的范畴。不能因为股权转让中的实体资产转让内涵而认定规避了有关税费。任何税费的征收,都是对特定的交易而言,如增值税是针对销售货物和相关劳务征收,土地税收是针对土地交易或保有征收。而对虚拟资本的交易,无法划分什么是土地交易,什么是设备交易,什么是货物交易。
土地市场化是土地资源配置的发展方向,从而土地使用权的转移是企业之间经常发生的行为,以土地使用权转让的形式实施土地开发利用,和以公司股权转让的重组方式实现土地开发利用,对加快土地开发利用、提高土地利用效率都是有利的,是合法的方式,甚至是政策目的之所在。但是如果在转让过程中发生了违法违规的土地用途变更等,则要受到有关法律的制裁,但这并不意味着对转让形式的否定。
当前,股权转让现象十分普遍,也的确存在着开发商恶意串通,规避法律、牟取非法利益的问题。但我们不能因为个案否定市场化方向,更要分清哪些是合法行为,哪些是违法行为。这就要加强对土地使用权转让和股权转让的研究,完善土地市场交易规则,完善股权转让相关税收政策,进一步规范国有土地使用权转让活动,而不是将股权转让与土地使用权转让混为一谈,如此,才能真正优化配置土地资源,提高土地利用效率。
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摘 要:随着知识经济的发展,无形资产在科研工作中的地位日益提升,这就要求我们要更加重视无形资产的计价问题,尤其是科研工作中形成(自创)的无形资产的计价问题。本文将对科研工作中形成的无形资产的计价问题进行一定的探讨。
关键词:无形资产;计价
无形资产包括社会无形资产和自然无形资产,其中社会无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等;自然无形资产包括不具实体物质形态的天然气等自然资源等。
无形资产同时满足下列条件的,才能予以确认:
1、与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业;
2、该无形资产的成本能够可靠地计量。
科研单位在科研工作中形成的无形资产主要包括:专利权、著作权和非专利技术。专利权:是指国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专有权利,包括发明专利权,实用新型专利权和外观设计专利权;著作权:制作者对其创作的文学,科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利;非专利技术:也称专有技术,是指不为外界所知,在生产经营活动中采用的,不享有法律保护的,可以带来经济效益的各种技术和诀窍。
随着知识经济的发展,无形资产在科研工作中的地位日益提升,这就要求我们要更加重视无形资产的计价问题,尤其是科研工作中形成(自创)的无形资产的计价问题。本文将对科研工作中形成的无形资产的计价问题进行一定的探讨。
针对我国当前科研工作中形成的无形资产计价的上述缺陷,我认为科研工作中形成的无形资产的计价应采用成果决定法,倘若已经取得成果并预计能够产生收益时,就将相关支出全部资本化;反之,将其全部费用化,计入当期损益。#p#分页标题#e#
这种处理方法具有以下优点:
1、符合配比原则。具有经济价值的无形资产,经过评估后进入无形资产进行管理;没有经济价值的无形资产,成本直接进行科研成本中,不再转出,只是在科研部门进行登记管理,符合成本与收益相配比原则。
2、遵循资本性与收益性支出划分原则。由于科研工作中形成的无形资产如果具有经济价值,通过评估入账后,必然会在未来使用过程中创造出收益,因此只有将其相应的费用计入资产项目,才符合资本性与收益性支出的划分原则。
3、避免虚增资产,没有开发价值的无形资产,预期也不可能给科研单位带来经济效益,如果虚增资产价值在财务账上,必然造成资产不实,给科研单位的保值增值带来很大的困难,同时将来涉及到资产核销时,手续也很复杂。
4、能公开反映科研单位的财务状况,避免对财务报表的使用人,如国家相关机构及单位负责人产生误导。
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在日益重视人与自然和谐发展与可持续发展的今天,生态化已逐渐成为制度改革的一种趋势,其核心在于确立保护生态环境和自然资源的价值取向。党的十七大报告中指出“:要完善有利于节约能源资源和保护生态环境的法律和政策,加快形成可持续发展体制机制。”“实行有利于科学发展的财税制度,建立健全资源有偿使用制度和生态环境补偿机制”。如何使我国的矿业发展走上可持续发展之路,改革我国现行的矿产资源税费制度势在必行。对我国矿产资源税费制度进行生态化改革,即在改革矿产资源相关税费制度时充分考虑矿产资源的价值和矿产资源开发对生态环境的影响,改革不利于生态保护的制度,完善利于生态保护的制度,促使企业合理开发利用矿产资源。
对矿产资源税费制度进行生态化改革,目的在于将矿产资源开采中产生的各种生态外部性影响内部化,在矿产资源税费制度的改革和完善方面,充分考虑矿产资源的价值和矿产资源开发对生态环境的影响,保护生态平衡,促使企业合理开发利用矿产资源。实现矿产资源税费制度生态化的途径主要有:一是对我国现行的矿产资源税(费)种做出符合生态保护要求的相关规定;二是创制新的矿产资源生态税种;三是降低非出于生态保护目的的扭曲税种的负担,以保持税收的中立性。具体体现为:
1.重构矿产资源税费体制,整合税费种类。完善我国的资源税制度。虽然有学者建议取消“资源税”,认为现有的资源税,征收标准、归属和用途都不能正确体现国家矿产资源资产所有权的收益,不能正确体现国家作为行政权利和财产权利主体与矿业权主体之间的经济关系,也不符合国际惯例[4]。但笔者认为,我国目前还不具备取消资源税的条件,如取消资源税变动过大,不符合我国经济发展需要一个稳定的财税政策的背景条件。应该在保留资源税的基础上,对资源税制度进行完善。一方面将现行资源税按应税资源产品销售量计税改为按实际产量计税,提高征税额,对重要的、稀缺性矿产资源的开发以及对处于重要生态功能保护区和生态功能脆弱地区矿产资源的开发适度地课以重税。另一方面扩大资源税的征收范围,并增加其生态价值补偿的功能,以补偿矿产资源开发必须投入的生态环境成本。
取消探矿权和采矿权价款,直接纳入具有绝对地租性质的矿产资源补偿费中,以避免体制上重复征收的尴尬。改矿产资源补偿费计算方式中的从价征收为从量计征,并提高矿产资源补偿费率。同时,进一步明确矿产资源补偿费的用途,确保其中一部分用于矿产资源保护和管理支出。
将“生产型”增值税改为“消费型”增值税。“有选择”地分步转型,即允许增值税一般纳税人用于生产经营的全部机器、设备增量一次性全额抵扣进项税,同时对存量中的机器、设备所含的增值税进项在三年内分期抵扣的方案既能基本体现增值税的优点,又能得到一般纳税人的普遍欢迎和支持[5]。
而且允许矿业企业采取加速折旧、初期折旧、提值折旧等方法作为降低所得税税基的重要手段。这一点,国外一些国家的做法值得我们借鉴,如:阿根廷第一年允许有60%的折旧率,剩下两年每年20%;
而巴西,加速折旧与核准的采矿项目的数量变化有关。在避免双重征税方面,走国际合作道路,实行联合纳税,减少总体纳税额,减轻和企业所得税负担。
2.全面实施矿山环境恢复治理保证金制度。矿山环境恢复治理保证金是为了保证采矿权人在采矿过程中合理开采矿产资源、保护矿山环境,在闭坑、停办、关闭矿山后做好矿山环境恢复治理、地质灾害防治等工作应缴纳的备用治理费或履约保证金[6]。作为一项新的环境保护政策措施,矿山环境恢复治理保证金制度的实施有利于加强矿山环境治理和生态恢复,促使矿山企业合理负担其资源与环境成本。目前已有30个省份建立了矿山环境保证金制度[7],在矿山环境保护及治理方面已显现出了一定的优势。保证金的交纳一般根据矿山开采的产量按吨矿2-l5元或售价的2%-4%征收,由地方国土资源行政主管部门确定具体的交纳额度,在银行建立企业生态修复保证金账户,由政府监督管理其使用[8]。采矿权人按照规定提取矿山环境恢复治理保证金,确保资金专项用于矿山环境治理和生态恢复,在规定期限内依法履行矿山环境恢复治理义务并对矿区生态环境恢复治理合格的,保证金应予以返还。如采矿权人不进行恢复治理,或恢复治理后仍不能达到标准的,保证金则不予返还,而将其作为非税收入纳入部门预算管理,专项用于矿山环境的恢复治理。
3.制定科学合理的矿产资源税费率,发挥税费率的激励效用。在区分品种的基础上,根据资源的稀缺程度和资源的市场需求,结合一定的市场经济条件适度提高一些偏低矿产资源的税费率。实行浮动税率和累进税率相结合的税率,充分发挥税费率对生态保护的激励作用:当矿山企业的活动亲于生态环境时,降低税费率;当矿山企业的活动逆于生态环境时,提高税率。对回采次数等于或高于核定回采率的矿山企业实施税收优惠。例如,在埃塞俄比亚和巴布亚新几内亚,矿山企业回采或是重新开发其他矿可以享受净利润大约5%的税收优惠,在24江西理工大学学报2010年8月秘鲁,回采没有任何限制还有税收减免。#p#分页标题#e#
4.开征环境税。环境税(又称为生态税、绿色税)是为了保护生态环境,依环境的污染破坏程度进行征收或减免的一种税。征收环境税的目的主要是为了降低污染对环境的破坏,通过影响污染企业的税收负担,改变其成本收益比,迫使企业重新评估自己的资源配置效率。从我国当前的情形来看,环境税的开征已成为一种必然趋势。环境保护部副部长张力军在2009年6月5日国务院新闻办公室举行新闻发布会上也曾表示,环境税制度目前已列入重要议事日程,将在条件成熟时推出。在矿产资源的开发中,不合理的开发行为往往会造成对生态的破坏和环境的污染,开征环境税将促使矿山企业采用清洁生产方式,减少对生态环境的污染和破坏。开征环境税,主要应考虑以下两方面:一是设立新税种,例如针对矿业生产作业中产生的排放污染物征收硫税、碳税、污水税等;二是协调环境税与其他税种的关系,如环境税应该要与资源税等税种共同协调好税收的优惠政策,共同致力于鼓励矿业的良性可持续发展。
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论文摘要:有限责任公司具有资合与人合统一性的特点,使其在股权转让时情况更加复杂。按照《中华人民共和国公司法》的规定,有限责任公司的股权转让可分为几种不同的形式,即股东间的内部转让、外部转让以及股权转让的特殊制度,这几种股权转让方式有其不同的特点,差异较大。这些制度还存在一定的不足,影响操作,亟待进一步完善。
论文关键词:有限责任公司;股权转让;《公司法》
有限责任公司的股权转让,是指有限责任公司的股东将其股权的所有权转让给他人的法律行为。有限责任公司具有资合与人合的统一性,虽然从有限责任公司的本质上说是一种资本的联合,但是因其股东人数有上限规定,公司资本有封闭性的特点,股东相互之间又有人身信赖关系,具有很强的人合色彩。由于有限责任公司的这种特点,使其股权转让有其限制性。
因而各国公司法都对有限责任公司的股权转让作出了比较严格的规定。我国新《公司法》第三章对此进行了专门的规定。可见有限责任公司股权转让这一法律问题的重要性。根据《公司法》的规定,有限责任公司的股权转让可分为几种不同的形式。即股东间的内部转让、外部转让以及股权转让的特殊制度。
一、有限责任公司股权的内部转让
内部转让即有限责任公司的股东在股东内部之间进行的转让。由于是在公司股东之间的转让,不会导致新股东的产生,只影响公司内部股东之问权利大小的变动,对于重视人合因素的有限责任公司来说,不影响股东间的信赖关系。因此.大多数国家公司法对此都没有作出严格的限制.主要有以下三种模式:1.绝对自由模式,即立法允许股权在股东内部自由转让,不做任何限制。采用这种模式的立法的国家主要是日本。日本《有限责任公司法》第19条规定:“社员(股东)之间可以自由转让份额,但向社员以外的人转让份额时.需要社员大会的同意。”2.相对自由模式,与绝对自由模式不同,相对自由模式是指立法对股权的内部转让虽不明文限制。但是授权公司章程;或者立法对股权的内部转让有限制.但授权公司章程可以取消或放宽这种限制。采用这种模式立法的国家和地区主要有:德国、法国、英国、美国、韩国以及我国澳门特别行政区。德国《有限责任公司法》将股权转让分为全部转让和部分转让,该法第15条之(5)规定:“可以通过公司合同为出资额的让与规定其他的要件,特别是可以规定,出资的让与需要得到公司的承认。”3.限制模式,这种模式是指公司法对有限责任公司股权的内部转让与外部转让同等对待,进行严格的限制。采用这种模式立法的主要是我国台湾地区。我国台湾地区《公司法》第111条第一款规定:“股东非得其他股东过半数同意,不得以其出资之全部或一部,转让他人。”111我国《公司法》第72条第一款规定:“有限责任公司的股东之间可以相互转让其全部或部分股权。”第四款规定:“公司章程对股权转让另有规定的,从其规定。”可见,我国对于有限责任公司股权的内部转让是以自由主义为基调,原则上没有对其作出任何限制性规定,但从第四款规定可以看出是采取约定限制的方式。这一规定是基于对股东自治权的尊重和对股东自治能力的信任。问题的另一方面是如果股东在公司章程中约定股权的内部转让条件较严格于对外转让的条件或不允许内部转让.将如何处理?于此,笔者认为。公司章程对股权内部转让作出限制规定,不得超过对外转让的条件。
二、有限责任公司股权的外部转让
所谓外部转让是指有限责任公司股东将其股权转让给公司以外第三人的法律行为。与股权的内部转让不同在于.股东向公司外第三人转让股权虽然不会改变其他股东在公司中的投资比例,但是原股东间的相互信任的人合关系会受到影响,甚至遭到破坏。因此,为了保证有限责任公司的内部稳定,绝大多数国家(地区)的公司法都对股权的外部转让进行了严格限制。法国《商事公司法》第45条规定:“只有在征得至少代表3/4公司股份的多数股东同意后,公司股份才转让给与公司无关的第三人。”日本《有限公司法》第l9条规定:“股东将其股份之全部或一部转让给非股东时,应经股东会承认。”德国《有限责任公司法》第17条规定,股东“只有在经公司承认时,才可以让与部分出资额。此项承认需采取书面方式:在承认书上,必须指名取得人的身份。”我国《公司法》第72条第2、3、4款规定了股权外部转让制度:“股东向股东以外的人转让股权应当经其他股东过半数同意。股东应就其股权转让事项书面通知其他股东征求同意,其他股东自接到书面通知之日起满30日未答复的,视为同意转让。其他股东半数以上以上不同意转让的,不同意的股东应当购买该转让的股权.不购买的,视为同意转让。”“经股东同意转让的股权,在同等条件下。其他股东有优先购买权。两个以上股东主张行使优先购买权的,协商确定各自的购买比例;协商不成的按照装让时各自的出资比例行使优先购买权。公司章程对股权转让另有规定的,从其规定。”这一制度有以下几个特点:1.《公司法》规定了股东的优先购买权,优先购买权是指除股份转让人以外的其他股东享有的在同等条件下优先购买转让的股份的权利。反映在《公司法》里即经股东同意转让的股权在同等条件下.其他股东有优先购买权。2.明确规定以股东人数比例作为行使表决权的方式,进一步排除了由股东按照出资比例对股东向股东以外的人转让股权行使表决权。3.股东就其股权转让事项书面通知其他股东征求同意,而其他股东自接到书面通知之日起满30日未答复的视为同意转让。基于有限责任公司人合性的考虑,这种规定并非禁止转让,而是限制。否则。如果其他股东既不同意转让,也不购买,就导致股东的出资锁定在公司,违背了财产可以转让的性质。
虽然新《公司法》有很大优点,但还是存在一些问题:第一,股东对转让的股权可否部分行使优先购买权即有限责任公司股权向外部转让时。其他股东就转让股权的一部分行使优先购买权,而不是全部购买转让人的股权。对此,公司法没有明文规定,在实践中存在很大争议。从《公司法》的优先购买权立法意图可以看出.行使优先购买权可以是购买全部.也可以购买部分。根据《公司法》第72条第四款的规定,股东可以预先在公司章程中给予规定。第二,如果第三人故意提高购买股权的价格,而股东在行使优先购买权时是否以此价格为标准。《公司法》没有明确规定。根据日本和法国的公司法规定,确定股份转让的价格主要有以下几种方式:(1)当事人协商决定;(2)协商不成的由当事人指定第三方确定;(3)请求法院裁定。笔者认为,我国也可以借鉴这一规定,并在《公司法》中给予明示。第三,公司章程的规定限度问题。根据《公司法》第72条第四款规定:“公司章程对股权转让另有规定的,从其规定。”在实践中.如果公司章程的限制条件高于外部转让的条件,甚至禁止外部转让,将使公司法的效力受到挑战,也违反了私法自治的精神,笔者认为这种规定应当做无效条款处理。
三、股权转让的特殊制度
(一)股权的强制执行
股权的强制执行是股权强制转让的一种,指的是法院根据债权人的申请,依据有效的法律文书而对作为被申请人的股东在公司中的股权所采取的一种强制性转让措施,也就是以股权为标的的强制执行。圈股权作为一种财产权,可以成为被法院强制执行的对象,实践中.有限责任公司的股权可能成为某一债权债务关系的债务人。当他除了在公司的股权之外已别无财产可以清偿债务时。人民法院就可因债权人的诉讼请求对其在有限责任公司的股权采取强制执行措施,以满足债权人的利益。《公司法》第73条规定:“人民法院依照法律规定的强制执行程序转让股东的股权时.应当通知公司及全体股东,其他股东在同等条件下有优先购买权。其他股东自人民法院通知之日起满20日不行使优先购买权的,视为放弃优先购买权。”
需要注意的是,当股权被强制执行时,是否要依照对外转让的条件“经其他股东过半数同意”。最高人民法院于1987年7月颁布的《关于人民法院执行工作若干问题的规定(试行)》第54条规定:“对被执行人在有限责任公司中被冻结的投资权益或股权,人民法院可以根据《中华人民共和国公司法》第35条、36条的规定征得全体股东过半数同意后,予以拍卖、变卖或以其他方法转让。”新《公司法》是在此的基础上制定的,又因其他股东享有优先购买权。可知,人民法院进行强制执行股东股权时,不需要经过“其他股东过半数同意”,只履行通知义务就可以了。其次,关于股东行使优先购买权的时间问题。对此《公司法》没有明确规定,如果在法院予以拍卖、变卖或其他方式转让之前行使优先购买权。则价格尚未确定。这对于其他股东而言就不是在“同等条件”下。因此,其他股东行使优先购买的时间只能理解为在法院确定转让价格之后。
(二)股权回购制度
公司股权回购是指有限责任公司股东对符合法定情形的股东会的决议投反对票异议,公司依照股东的请求将其持有的股份购回的法律行为。司回购是由异议股东行使股份回购请求权引起的。这种请求权行使的前提必须是公司将要作出重大决议而导致公司发生重大变故,异议股东将遭受大的利益损失,丧失继续留在公司的理由。如果无论何种情况都可以行使异议股东权.将会影响公司的正常运营。《公司法》第75条规定了股权回购的条件。首先,有权请求公司回购的主体是异议股东,即对股东会特定事项决议投反对票的股东。其次.要求回购股权的价格必须合理。分析法条可以得知公司回购的股权的价格不是由法律规定。而是由当事人双方协商确定,即公司与股东通过相互协商妥协达成一致的价格。再次,股权回购必须符合法定程序。首先由股东和公司协商。自股东会议通过的60日内.股东与公司不能达成收购决议的.股东可在股东会议通过起90日向法院起诉。
关于股权回购制度值得注意的是在股权回购时,其他股东能否行使优先购买权。《公司法》没有明确规定,笔者认为,应当参照股权外部转让的规定,其他股东可以行使优先购买权,在无其他股东购买的情况下,再由公司回购。
(三)股权继承制度
有限责任公司的股东死亡时,作为该自然人财产的一部分的股权应该怎样处理。我国《公司法》第76条规定:“自然人股东死亡后,其合法继承人可以继承股东资格;但是,公司章程另有规定的除外。”实践中如何具体适用这一规定还存在需要进一步讨论的问题。
1.关于继承人能否取得股东资格的问题。各国公司法有三种做法:第一种做法是股权自由继承。以日本和韩国为代表。第二种做法是股权原则上可以自由继承,但公司章程可以对之进行限制。以法国和美国为代表。第三种做法是德国公司采用的将股权的继承分为不分割股权的继承和分割股权的继承。股权继承不导致分割的,不受任何限制;继承人分割死亡股东的股权的,须经公司承认,但公司章程也可以规定无须得到公司承认。川由于我国的历史文化等传统因素的影响,大多数人认为继承人继承财产以及与财产有关的权利是当然的。自然人股东死亡后,其继承人可以继承其出资额和股东资格。当然的成为公司股东,但考虑到有限责任公司的人合性,公司章程可以作出例外规定。
2.在允许继承人依法继承自然人股东资格的情况下可能会产生有限责任公司的股东人数超过法定的人数要求。我国《公司法》规定:“有限责任公司由50个以下股东出资设立。”在实践中,一旦出现因继承股东资格而超出5O人这一限度问题应该如何解决?我国《公司法》没有涉及到这一问题。日本1999年修正的《有限责任公司法》第8条规定:“股东人数不得超过50人。但是,有特别事由,经法院认可者,不在此限。”“因继承遗赠致股东人数发生变更时不适用前款规定。”
法国《商事公司法》第36条规定:“有限责任公司的股东不得超过50人,公司拥有50人以上的股东时,应在2年的期限内将公司转变为股份有限公司。否则。公司解散,但在该期限内股东人数变为等于或低于50人的,不在此限。”我国台湾地区则完全取消了有限公司股东人数上限的规定。对此,笔者认为应当借鉴日本公司法的做法,把因继承而导致的股东人数超过法定人数的情况视为例外情况。因为从我国大多数有限责任公司的规模上看,很难在短期的时间内转变为股份有限责任公司,这与实际情况不符合;另一方面,从长期稳定有限责任公司的角度看,也不应因继承而导致的股东人数超过法定人数这一情况而解散公司。
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原告李小虎主张:2007年7月1日,被告王大伟与其他合伙人共5人合伙向郑之云转让来某山场林木,其中被告王伟占八分之一份额。2009年11月19日,被告王伟未经其他合伙人同意,将其八分之一份额以25万元转让给原告。原告李虎要求确认转让合同无效,要求被告王伟返还转让款25万元。被告王伟则以:被告转让的是自己合伙份额,无须其他合伙人同意。本案事实清楚,案件的主要问题是如果找出适用该案件大前提的法律规范。
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无形资产包括社会无形资产和自然无形资产,其中社会无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等;自然无形资产包括不具实体物质形态的天然气等自然资源等。
无形资产同时满足下列条件的,才能予以确认:
1、与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业;
2、该无形资产的成本能够可靠地计量。
科研单位在科研工作中形成的无形资产主要包括:专利权、著作权和非专利技术。专利权:是指国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专有权利,包括发明专利权,实用新型专利权和外观设计专利权;著作权:制作者对其创作的文学,科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利;非专利技术:也称专有技术,是指不为外界所知,在生产经营活动中采用的,不享有法律保护的,可以带来经济效益的各种技术和诀窍。
随着知识经济的发展,无形资产在科研工作中的地位日益提升,这就要求我们要更加重视无形资产的计价问题,尤其是科研工作中形成(自创)的无形资产的计价问题。本文将对科研工作中形成的无形资产的计价问题进行一定的探讨。
科学事业单位一般通过以下方式获得发展资金:
1、政府资助,国家对科研单位的正常运行、设备购置、基本建设等给予一定的资金支持;
2、承担政府、企业、其他社会组织和个人的委托项目;
3、社会捐赠;
4、为社会提供有偿服务;
5、其他合法收入。
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