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城镇企业管理规定
企业管理(Business Management),是对企业的生产经营活动进行计划、组织、指挥、协调和控制等一系列职能的总称。MBA、CEO12篇及EMBA等均为常见的企业管理教育。财务管理是企业管理的最主要内容之一。
本专业为农村培养社会主义建设需要的,德、智、体全面发展的,能从事乡镇企业管理等工作的高等应用型专门人才。掌握本专业所需的基础知识,具有较强的自学能力及分析、解决本专业实际问题和组织生产的初步能力。
《城镇集体所有制企业条例》共设九章三十条,规定有总则、集体企业的设立、变更和终止、集体企业的权利和义务、职工和职工(代表)大会、厂长(经理)、财产管理和收益分配、集体企业与政府关系、法律责任及附则等内容,其主要规定有:
城镇集体所有制企业,按照《城镇企业条例》规定,是指财产属于劳动群众集体所有,实行共同劳动。在分配方式上以按劳分配为主体的社会主义经济组织。它包括城镇的各种行业、各种组织形式的集体所有制企业。
(1)城镇集体企业职工(代表)大会是集体企业的权力机关。规定集体企业的职工是企业的主人,依照法律、法规和集体企业章程行使管理企业的权力。集体企业依照法律规定实行民主管理,职工(代表)大会是集体企业的权力机关,由其选举和罢免企业管理人员,决定经营管理的重大问题。条例还具体规定了职工(代表)大会可以依法行使制定、修改章程;选举、罢免、聘用、解聘厂长(经理)、副厂长(副经理);审议厂长(经理)提交的各项议案,决定企业经营管理的重大问题等六项职权。
(2)城镇集体企业实行厂长(经理)负责制。规定集体企业实行厂长(经理)负责制,厂长(经理)对企业职工(代表)大会负责,是集体企业的法定代表人,厂长(经理)由企业职工代表大会选举或招聘产生。其条件和行使职权、职责,条例均有具体规定。
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在法国,家庭人数对纳税多少起着举足轻重的作用,因为是用家庭“商数”去除家庭总收入,得出应税收入。今天读文网小编要与大家分享的是:关于个人所得税法修订意义分析相关论文。具体内容如下,欢迎参考阅读:
个人所得税是以“劫富济贫”为主要功能的税种,其税制的设置是否符合量能负担和税负公平原则,被看作是一国个税税制是否合理的首要因素。本文针对2011年我国个人所得税法修订对于调节收入,提振消费和促进经济发展的三方面意义进行相关分析,在此基础上提出我国个税税制主要存在的问题,最后对我国个人所得税的税制改革提出了将地区和家庭列入个税考虑范围、加快“综合税制与分类税制相结合”税制改革等建议。
个人所得税;税制改革;收入分配;分类税制自2006年个税改革以来,随着社会经济形势发展变化,居民收入的增加,人民群众的消费支出水平也有所提高,2006年修改的个人所得税法也逐渐暴露出一些突出问题,如工资、薪金所得税率结构较为复杂,低档税率级距较短造成中低工资、薪金收入者税负累进过快;工资、薪金所得的减除费用标准偏低给居民基本生活带来一定影响;生产经营所得税率的各档级距均较短,与工资、薪金所得相比税负偏重等。随着这些问题的日益突出,个税改革势在必行。
关于个人所得税法修订意义分析
2011年6月30日,十一届全国人大会第二十一次会议高票表决通过了关于修改《个人所得税法》的决定,修订后的《个人所得税法》自9月1日起施行。此次修订主要包括工资、薪金所得以每月收入额减除费用3500元人民币后的余额为应纳税所得额;工资、薪金所得,适用税率为3%-45%的7级超额累进税率;同时相应调整个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税率级距。此次修订还将个人所得税的申报缴纳税款期限由目前的7天延长为15天。
此次个税的修改对广大工薪阶层来说无疑是一个福音,但是此次个税修改的意义如何,是否能真正起到预期的作用,还有什么不足与改善方向值得我们进一步思考。
虽然我国2001年到2010年个人所得税征缴总额只占总税收收入的6.7%左右,远低于发达国家50%和发展中国家20%的平均水平,但是此次个税修改的意义也是很重大深远的,是我国从重视“经济增长”到“经济发展”的重要标志。
(一)减轻税收负担,调节收入分配
此次个税免征额和税率的修改最直接的作用就是减轻中低收入者的税收负担,调节收入分配。其作用主要表现在以下三个方面:
第一,大幅度减轻了中低收入纳税群体的负担。一方面减除费用标准由2000元提高到3500元以后,纳税人的负担普遍减轻,体现了国家对因物价上涨等因素造成居民生活成本上升的补偿,工薪收入者的纳税面由目前的约28%下降到约7.7%,纳税人数由约8400万人减至约2400万人。这意味着经过此次调整,只剩下约2400万人继续缴税。另外一方面,通过调整工薪所得税率结构,使绝大部分的工薪所得纳税人进一步减轻税负。通过税率级距的调整,使中低收入的纳税群体进一步获得减税。
第二,税率的修改在减轻中低收入者负担的同时也适当加大了对高收入者的调节力度。此次个税修改扩大了最高税率45%的范围,同时调整了高收入者的税率级次和级距,使月薪达到2万元以上的高收入者适当地多纳税。这样的调整在一定程度上达到了“削高”的效果,有助于实现社会的公平正义,促使经济平衡、协调、有序发展。
第三,减轻了个体工商户和承包承租经营者的税收负担。个税修改使年应纳税所得额6万元以下的纳税人降幅最大,平均降幅约40%,最大的降幅是57%,这有利于支持个体工商户和承包承租经营者的发展。
(二)增加收入,提振消费
个税修改直接影响居民的收入,虽然增幅有限,但有利于提振居民消费信心。
首先,财政部税政司副司长王建凡表示,修订后个税收入全年减少1600亿元左右,其中提高减除费用标准和调整工薪所得税率级次级距带来的减收大约为1440亿元,占2010年工薪所得个人所得税的46%。从这些数字我们可以直接看出税后收入的增加,但是低税率又对税前收入有影响。例如,美国有关研究发现低税率可以提高纳税人收入,因为税收降低可以促使劳动力供给上升,在职劳动力的积极性会提高,生产率上升,从而支撑工资上涨。人民收入增加了,消费也会有一定程度的增加。
其次,据中国国际金融有限公司研究部报告显示,低收入家庭消费占收入比例普遍在70%以上,而高收入在56%左右,低收入者的平均消费倾向比高收入者大得多。由于此次调整的主要针对人群是中低收入者且中低收入者在纳税总人数中占较大比重,税收的减少极可能促使消费的增长。
(三)刺激创业,促进经济发展
1.个税改革刺激创业。一个经济体中创业型人力资本与职业型人力资本的比率决定该经济体的长期增长路径。国际劳动办公室统计结果表明随着人均收入的提高,该比率不断下降。对于中等收入国家,创业型人力资本更为重要,更低的就职人数/创业人数比率能够带来更高的稳态技术水平,从而促进经济发展。修改后的个税方案中,减税额度随着收入增长呈现倒U型,月收入10000元的减税最大,达到488元,这一收入是当前中国创业者的一个瓶颈收入,减税越多对创业的激励越大。所以,此次修改显然增加了创业激励。
2.个税修改促进了经济的发展。首先,无论此次个税改革是否有不完善的地方,但是毫无疑问的是,个税改革的推进让中低收入者获得了真正的实惠。提高个税免征额并不意味着国家财税收入必然减少,普通公民增加的收入必然转化为社会消费,在商品和服务交易中转化为新的税收,有利于经济社会的发展。其次,个税的修订还促进了社会的公平,维持社会稳定健康发展,并刺激创业,为经济的稳定发展带来了原动力。
虽然修订后的个税在一定程度上减轻了人们的负担,但是在很多方面还存在一定问题,在个税改革的道路上仍然任重道远。
(一)个税负担相对而言仍然偏重
近日一篇“香港单身青年年收入17.8万,只需缴税729港元”的微博引起热议。香港单身人士薪俸税的免税额是108000元,超过部分属应课税收入,实行累进税率征税。所以,这名年收入17.8万元的青年,应课税收入为7万元。首4万元税率为2%,计800元。剩余的3万元适用7%税率,计2100元。总计2900元。但是,香港政府对2010/2011年度的薪俸税有75%的税收宽减,最终,这名青年全年只需要缴纳2900元的25%,即725元。所以,微博的数据基本属实。这样看来我国的个税负担在修改之后虽然减轻了,但与香港相比其免税政策还是比较少的,税收负担还是相对颇重。
(二)个税修改没有考虑地区和家庭的差异
在法国,家庭人数对纳税多少起着举足轻重的作用,因为是用家庭“商数”去除家庭总收入,得出应税收入。一人家庭“商数”是1,夫妇无孩子家庭“商数”是2,有1个孩子家庭“商数”是2.5,以此类推,也就是说,纳税人抚养的家庭人口越多,免税额度越大。
而中国作为一个收入差距和家庭差异多样化的国家,对于免征额的一刀切和免除项目的统一规定都没有考虑到地区和家庭的差异,这也必将损害部分群体的利益,导致个税带来的不公平现象。
(三)分类税制影响纵向公平
我国是世界上少数实行分类所得税制的国家之一,这种税制最大的特点就是对同一纳税人不同类型的所得,分别扣除费用,又按照不同的税率分别征税。这种差别待遇的征税方式,没有全面考虑纳税者真实的承受能力,极易导致那些所得来源渠道多样、综合收入较高的人逃脱税收,从而造成税负的纵向度的不平等。而且“综合税制与分类税制相结合”早就被确认为个税改革的目标模式,但是这次的修改对其却绕开不提,没有真正改善这种不公平制度。
从以上几点可以看出,新税法离人民满意的程度还有一定距离,在个税改革的道路上这次的改革只是一小步,我国个税改革还需再度起步,取得更大的突破。
(一)进一步促进结构性减税,将地区、家庭差异列入考虑范围我国地区发展不平衡,各个地区差异明显,针对这一因素可以按照国家制定的标准范围让各地区省政府针对不同地区自身特点因地制宜,制定不同的个人所得税免征额。这样可以将地区差异列入考虑范围。在家庭因素方面,可以将抚养人口、教育、医疗等家庭日常支出列入免税范围之中。并且可以设置个人或家庭为单位申报两种模式的选择而逐渐过度到以家庭为单位的模式上,从而减少家庭支出不同带来的不公平。这样可以从实际上减轻人民的税收负担、实现税收调节收入分配的作用。
(二)加快推进“综合税制与分类税制相结合”税制的改革分类和综合相结合的税制模式,吸收了分类税制和综合税制的优点,可以比较好地兼顾纳税人的综合收入水平和家庭负担等情况,既对纳税人不同来源的收入实行综合课征,体现按支付能力课税的原则,又将所列举的特定项目按特定办法和税率课征,体现了对某些不同性质的收入区别对待的原则。我们应加快推进“综合与分类税制相结合”税制改革的步伐。
(三)健全税收征管制度,增强人民监督
要实现个税改革的目的,仅靠税制本身是不够的,还要建立健全税收征管制度,提高征管质量,建立收入监控体系,做到应收尽收,促进公平,推行个人所得税自行申报制度,强化申报审核,加强税收监管。
同时,要增强人民的监督作用,广泛利用社会舆论力量和示范影响,加强个税宣传,加强对扣缴义务人、纳税人的管理、培训。并真实、及时地通告和普及税收征收和使用的数据、项目,加大对人民公共事业和社会保障项目的投资,从而切实做到“取之于民、用之于民”。
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声乐艺考生一直以来是艺术考试中重要的组成部分,在人数上占据了艺考生中的很大一部分,因此我们对声乐艺考生的关注尤为重要。以下是读文网小编为大家精心准备的:浅谈湖南音乐联考声乐曲目的规定相关论文。内容仅供参考,欢迎阅读!
摘要:随着我国高考制度的改革,艺术类院校逐渐成为考生和家长热衷的报考对象。因此,音乐类艺术院校的音乐联考和相关专业的高考就成为广大考生关注的焦点。湖南教育考试院在2009年出版的《湖南省普通高等学校招生音乐专业统考声乐考试规定曲目》一书,是针对湖南音乐联考声乐考试而特别编写的。规定曲目实施三年来,可以说有利有弊,本文主要就“声乐考试规定曲目”进行研究。
湖南省音乐联考是湖南省统一举办的音乐人才选拔考试。其中声乐考生占据了极大一部分,因此,声乐考生对歌曲的选定是非常谨慎的。如今声乐考试曲目的参考用书数不胜数,声乐教材也一直在建设当中,难免会出现偏颇与不足,因此,联考声乐曲目的规定必须慎之又慎。2009年出版的《湖南音乐联考声乐规定曲目》,它是由湖南教育主管部门委托湖南师范大学音乐学院编订的,通过对“规定曲目”的研究之后,我们发现这一考试标准的出版不仅考虑了音乐专业院校的教学实际情况,而评分标准的规定和相关伴奏、素材的整理也有较为完整。因此,概观此书可以看到具有以下几个特点:
(一)曲目涉及范围
从2010年开始,湖南省音乐专业统考中主专业为声乐的考生,其考试曲目必须在本书曲目中选定。而本书的曲目涉及范围也是极广的,既有中国经典的音乐曲目,也有外国音乐史上一些声乐作品,共88首,中国作品62首、外国作品26首,相对来说,中国作品的范围较广一点。而在内容方面包括了歌剧的选曲、民族、美声歌曲、中国艺术歌曲、外国艺术歌曲以及音乐剧选段,它要求演唱者不仅要具备良好的音乐素质,还要在演唱技术、歌曲情感等方面都有一定的掌控能力。
(二) 声部类型与演唱提示
《湖南音乐联考声乐规定曲目》分为中国歌曲和外国歌曲两大类,编排上也有了新的变化,曲调的选择和演唱提示的撰入就体现了这一点。如“规定曲目”中《多情的土地》一曲后的演唱提示中写到:“《多情的土地》是一首男、女中、低音声部常用的抒情歌曲,充分表现了作者对祖国故土的深深眷念之情。演唱这首歌曲,首先要表现好歌曲的内容和感情,不仅要在气息上多加练习,还要在声音力度的控制上多下功夫,此曲亦可用D调演唱。”从这首歌曲中不难看出,演唱提示的设置和声部类型的选择让学生对曲目的背景以及情感都有初步的了解,也让学生在考试时诠释、演唱时歌曲时都有着很大的作用。
(三)存在的问题
虽然这本书在编排上较为合理的,但也有不足的地方。此书是以中级歌曲和高级歌曲为主,初级歌曲是极少的,所以对于初级的考生来说,很难找到适合自己的曲目。因此,本书在难易程度的选择上还是需要调整的,照顾到普遍性与基础性,让广大学生都能有选择自己喜欢的歌曲的余地,也可以让那些较为拔尖的学生有更好的提拔空间、选择空间。
音乐是以“美”为核心的一门学科,随着基础教育课程改革标准的出台,我们应该对现在的音乐教育理念进行反思,改变我国基础音乐教育的教育模式,实现我国基础音乐教育由技能型向艺术型的转变。近几年我国对基础音乐教育的重视程度在不断扩大,但中小学的音乐教育的现状也直接影响了高校音乐的发展。而将高校音乐教材与中小学音乐教材进行融合,提高学生的音乐素质,关键就在于老师。要求不仅要掌握系统、扎实的专业知识,还需要把一些艺术性的元素融入到课本中去。因此,声乐教材中基础性和指导性的体现是极为必要的。
(一)“声乐规定曲目”的基础性
所谓音乐教材的基础性,是指除传统意义上的基础知识和技能以外,还要引导中小学生热爱音乐,主动学习音乐知识,使学生得到美的熏陶。也就是要将声乐教材里的曲目与中学音乐教材融合到一起,体现出声乐曲目的基础性,而“规定曲目”正体现了这一点。如高中一年级第一册第四单元第一课时的欣赏课中的《我和我的祖国》和《清粼粼的水来蓝莹莹的天》要求学生聆听歌曲,并感受体验歌曲的音乐情绪,认识歌曲所反映的时代特点及社会内容,进而了解当代创作歌曲的特征,认识歌曲的题材及风格。声乐教材是需要和中小学的音乐教材相互渗透与融合的,“规定曲目”的出台就达到了这一点,它将这两者紧密地联系在一起,体现了基础性这一特征。
(二)“声乐规定曲目”的指导性
在我国参加艺术类院校的考生中,声乐专业的考生历来就是重中之重,这不仅是因为声乐类考生的人数十分庞大,也由于声乐教学受到来自社会各方面的关注度较高。在“规定曲目”中,编者主要从作品的国别进行了划分,这一划分虽然简单,没有根据音乐作品内在的特征展开确认,却也有利于教师展开教学和指导考生复习备考,从而也就体现出了“规定曲目”的指导性,指导学生对高考曲目有进一步的了解。
以“规定曲目”中《菩萨蛮?黄鹤楼》这首歌曲而言,教师在讲授这一歌曲之前,可根据“规定曲目”中的演唱提示进行解说与指导,让他们在头脑中建构起对曲目的完整认识,然后通过对乐章的分析,以逐步递进的方式让学生进一步了解乐曲所蕴含的感情。这些提示与指导无疑正是帮助教师指导学生掌握相关演唱曲目的最佳捷径,不仅夯实了学生的专业基础,还引导了学生更好地去学习,从而提高自身的声乐学习能力。
(一)歌唱规范性的定义
“所谓规范性就是在特定歌唱种类中设定一种规格和标准,以分辨质量好、坏,水平高、低以及正确和错误。”而这一标准是要不断实践,不断磨合才能形成的。歌唱时首先应该要注重呼吸的运用,再者,是要注意歌曲情感的处理,最后,学生要对歌曲具有一定的掌控能力。歌唱不仅是声带、呼吸、情感的运用,更是歌唱者在心理素质等各方面的掌控,这样才能体现出歌唱的规范性,并能取得良好的教学成果。
(二)歌唱规范性与曲目的选择
在声乐的教学中,教师要通过敏锐的观察能力、科学的教学方法、明了的教学语言来激发引导学生进行正确的歌唱,所以,歌唱的规范性就显得尤为重要。如“规定曲目”中的《求爱神给我安慰》是著名作曲家莫扎特创作的经典喜歌剧《费加罗的婚礼》中伯爵夫人的咏叹调唱段,在演唱技巧上来说,不管是从气息、咬字吐字等方面要求严格,还要对演唱技巧和力度上都有着较高的要求,同时还要发挥自己的优势,这样才能正确的、规范的将曲目的基本内涵与情感表达得淋漓尽致。因此,声乐曲目的正确选用,对歌唱的规范以及声乐教学都是很有意义的。
(三)歌唱规范性的曲目训练
“歌唱作为一门艺术,它必须经过一定时间的专门训练,以形成、发展一种自觉掌握歌唱规律的能力。有了这种能力,才能满足专业歌唱在表达思想感情和自如地运用声音技巧的各种需要。”由此可见,声乐曲目的训练对学生的歌唱能力的规范以及艺术表现力的培养都是相当重要的。针对学生的声音特点去进行曲目的训练,让学生既能够发挥自身的优势,又能帮助学生解决演唱训练时的难题,从而提高了歌唱的规范性,也体现了学生个性化的发展。
我国民族声乐具有悠久的历史,积淀了丰富多彩的独特的艺术风格。但是声乐艺术一直在不断发展与改变,不同地域的民歌之间也有着不同的地域性与民族性。
(一)歌唱的民族地域性
歌唱中,民族地域性决定了歌唱曲目的地域风格。如“规定曲目”中陕北的民歌《山丹丹开花红艳艳》、蒙古民歌《嘎达梅林》、《草原上升起不落的太阳》,新疆民歌《曲蔓地》,东北民歌《乌苏里船歌》等。但有关于湖南地域性民族的歌曲很少,既然是湖南的高考曲目,就应该加入一些具有湖南民族地域性色彩的歌曲,一是因为湖南的民族色彩极为丰富,可以让考生在演唱中突出湖南的地域民族性;二是湖南的民族音乐也会得到弘扬。所以,在演唱歌曲的同时,要注重歌唱的地域民族性,把不同地区的民族化风格做到较为全面的表达。
(二)曲目选择与歌唱的民族性表现
民族性是指语气、表演、风格、感情都深深根植在本民族的土壤中,具有浓郁的民族气质和民族特色。而歌唱的民族性则表现在语言、歌唱表演、韵味、歌曲感情等方面。对曲目选择来说,既然“规定曲目”是湖南省的指定的高考曲目教材,就可以加入一些比如湖南花鼓戏、湖南民歌等地域性歌曲。湖南的民歌也在一步步成长,正因为有了一些外来因素的渗透,才使得湖南的民间歌曲声韵更有特色。
由于艺术院校的火爆招生,艺术类考生们也为了报考艺术院校和各个大学而前赴后继。这一现象反映了我国艺术类考生对梦想的执着与追求,同时也反映了家长和学生对艺术考试的重视与关注。《湖南音乐联考声乐规定曲目》一书,让更多的考生对音乐艺术联考有了大概的了解,并且此书具有一定的规范性与指导性。但声乐教材难免存在偏颇与不足,总的来说,这本书还是很好的,它使音乐高考曲目得到了统一。但湖南音乐联考仍处于建设的阶段,会有很多的问题与不足,需要我们改进。
浅谈湖南音乐联考声乐曲目的规定相关
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我国宪法总纲第二条规定中华人民共和国的一切权力属于人民,这不仅是我国制定其它法律法规的基础,更体现了我国是民主的、充分保障和尊重人民权利的国家,这种保障并不只体现在法律文化上,更需要在现实的法律实践中得到保障和尊重。新刑事诉讼法的修正进一步体现了我国法律制度实际执行过程中对人权的保障和尊重,特别是对被追诉人的人权也给予了必要的尊重和保障。这种尊重与保障与我国宪法尊重和保护人权是相照应的,是在长期的刑事诉讼的司法实践中得出的,而且是必须实行的法律原则。对人权的尊重自然也包括对被诉人人权的尊重,只有这样才能体现出一个国家是否是真正的民主和这个国家的法治水平的高下。也只有在保证人权的提前下对被诉人进行审判才能做公正的审判,才能避免错案甚至是冤案的发生。正如意大利法学家贝卡利亚所说:“如果说刑法是犯罪人权利的大宪章,那么刑事诉讼法则可以被看作是被告人的大宪章。”
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中国是一个人口众多的大国,各地区、各行业、社会各阶层在资源拥有、素质高低、伦理观念、风俗习惯等千差万别、纷纭复杂,特别是社会转型时期,各种情况日新月异。面对这种不同于小国寡民的复杂、多变现实,效力及于全国和全体国民的法律、行政法规、部门规章等,只能采取一种高度抽象、原则性强的方式做出规定,才能保证其普遍性和稳定性。下面是读文网小编为大家精心准备的:法治进程中行政规定之功能定位相关论文。仅供大家阅读参考!
法治进程中行政规定之功能定位全文如下:
摘要:行政规定不仅不是行政法治的负资产,而且在行政法治中具有不可替代的重要地位。一方面,在行政法难以兼顾实质公正的情况下,行政规定能够有效地缓和形式公正与实质公正之间的紧张关系;面对“流变”行政现实的冲击行政法安定性难以自保时,行政规定能够起到重要的缓冲作用;当自由裁量成为当代行政的无可幸免时,行政规定能够有效地压缩行政自由裁量空间。另一方面,行政规定又具有促进多层级、开放性行政规范体系形成和行政制度创新等促发行政法治演进的重要功能。
关键词:行政规定 克服成文法局限 制度创新
行政规定1在我国历来被当作治理的对象看待,很少从正面阐述其功能,特别是其对于行政法治的可能贡献。不仅作为这一词最先来源的我国行政复议法第七条就是从将行政规定纳入行政复议范围加以监控的角度做出规定的,而且行政法学对此的研究更是从这一角度集中了多半的精力2.为什么会这样呢?
分析其原因,主要恐怕有二:其一,行政规定是我国行政领域最为广泛的现象之一,确实存在比较严重的“乱象”。不仅制定主体多、层级繁、制定程序缺损、适用范围不清、表现形式繁杂和法律性质与地位不明,而且行政机关确实常常借此扩张权力、攫取私利和侵害行政相对人合法权益。因此,其二,行政法学者常常对行政规定具有一种深深的警惕与怀疑。
问题是,其一,虽然这些研究是必须的而且也没有否定行政规定的积极作用,但是若不对其积极作用有一个准确的认识和定位,难免会导致对其认识和研究的偏颇,甚至过多聚焦弊端强调控制而影响其正常功能的发挥,也使学术研究与行政实务严重脱节。其二,行政规定并不是个新东西,向行政法治转轨之前宪法和组织法就已经规定。《宪法》(1982)第89条和第90条第二款以及《地方人大和地方政府组织法》(1979)第59条和第61条规定中的 “决定”、“命令”和“行政措施”等,其中除了具体行政行为和不具有外部效果的抽象行政行为外,基本上可以纳入行政规定范围。显然,当时并非从行政法治角度对此予以规定的,在推行行政法治的今天,对其功能重新认识和定位,就势所必然。
下面我们将分别循行政规定对于行政法治实行的功能和对于行政法治演进的功能两个进路探讨。
(一)成文法的困窘与出路
“很清楚,一个现代国家的‘立法者’不可能制定一套齐全的规定。所能期待于他的,至少在某些领域,只能是宣布一些原则,一些多少带普遍性的规定。为了制订必要的、比较具体规定,他必然要信赖行政当局的活动。” 3 虽然这是勒内·达维德先生对世界各国一般情况的描述,但同样非常适合于中国。
一方面,成文法本身存在固有的局限性。法律之所以能够担当限制专断权力的重任,主要原因在于其具有普遍性、稳定性和明确性等优点和典型特征。但这些优点和典型特征中常常潜伏着法——尤其是成文法——的致命不足。
为了达到普遍性要求,不得不舍弃对个性、特殊性的考虑,而塞听个别正义的诉求;为了保持法的稳定性,不得不大量采用抽象、概括、原则性的语词,不得不忍受刻舟求剑式的尴尬;为了追求整体的明确性,而不得不像希腊神话故事中铁床匪达马斯特斯那样,对欲由法律调整的现实进行切削与拉伸。或者干脆使用弹性很大的基本原则或模糊的语言来填塞,而任由执法或司法官吏去解释。这恐怕有违法治的初衷。
如果说法律的这些“硬伤”在司法领域还不明显,可以通过司法解释予以消解, 4那么,在行政领域就严重、复杂得多,仅通过所谓的“行政解释”是远远不够的。因为,“在一个高度发达的现代国家,立法机关所面临的任务是如此之多和如此复杂”,“在专门的政府管理领域中,有些立法活动要求立法者对存在于该特殊领域中的组织问题和技术问题完全熟悉,因此由一些专家来处理这些问题就比缺乏必要的专业知识的立法议会来处理这些问题要适当得多。由于诸于此类的缘故,现代立法机关常常把一些立法职能授予政府的行政机构、授予一个局或专业委员会,或授予国家最高行政长官。” 5 基于同样的原因,我国的宪法和组织法授权行政机关制定行政法规、行政规章和行政规定。问题是,行政法规与规章虽在某些方面比法律有所具体化,但整体上仍然患有法律的痼疾。6这时候,依赖行政规定将其进一步具体化,甚至补充其不足,就成了不二的选择。
另一方面,中国本身的具体情况加剧了这一局限性。中国是一个人口众多的大国,各地区、各行业、社会各阶层在资源拥有、素质高低、伦理观念、风俗习惯等千差万别、纷纭复杂,特别是社会转型时期,各种情况日新月异。面对这种不同于小国寡民的复杂、多变现实,效力及于全国和全体国民的法律、行政法规、部门规章等,只能采取一种高度抽象、原则性强的方式做出规定,才能保证其普遍性和稳定性。否则,就可能要么非常臃肿、要么脱离实际、要么以偏概全,或者严重滞后于社会发展需要。因此,要将他们适用到具体对象上,迫切需要行政规定作为媒介。
(二)行政规定:实质公正的兼顾
行政法规范更多注重普遍适用,强调形式上的平等对待,较少往往也无力关注到个案的特殊情况。由此,在适用中难免产生形式公正与实质公正之间的紧张关系。在中国行政法实践中,出现这种状况的根由同样存在,甚至更烈。
首先,此乃成文法自身局限性的产物,形式法治的代价。亚里士多德指出:“公正的德性是整体的,法律规定是普遍的。惟其为整体和普遍,个别处难免疏漏百出,差错多见。而公民的行为则都是个别的。” 7 对个案的特殊情况,在法律中找不到相应的指引,从而带来作为整体的形式公正与个体的实质公正之间的紧张与对峙。
其次,中国行政法理论和立法有一种将行政法治局限于“合法”的倾向,而将“合法”又作为与“合理”相对应的狭义概念来理解,同时,其中的“法”又多意指法律、法规等高位阶的行政法规范。行政复议法将如此“合法”和合如此之“法”作为审查重点,行政诉讼法更是几乎将其作为唯一重点。在这样的背景下,行政机关偏爱按照“大法”行政,而不顾及行为是否契合具体情况的要求也就不奇怪了,在个案中牺牲实质公正也就在所难免了。
如何解决?与其将其全部托付给执法者个人,不如更多依赖行政规定。正如小平先生所言:还是制度靠得住些。8制度更具有恒常性,只要是能在制度范围内解决的,哪怕仅是对问题有所缓解,还是尽可能依靠制度。就行政法领域来说,要解决或者缓解高位阶行政规范所追求的形式公正与实质公正之间的对峙,出路就在于充分利用行政规定。因为行政规定并不是法规范的翻版,而是根据一定行政法规范,结合一定领域、地域、事项、主体和时期的比较具体的情况制定的,更能吻合一定时、空、人、事等变项的要求,为当下具体个案提供更能契合具体情况的指引。从而,既贯彻了法规范的要求,又满足了个案公正的要求,最大限度兼顾到行政的形式公正与实质公正。
(二)行政规定:法安定性的维护
“行政法规的约束对象十分广泛,而且具有流动性”, 9 这就意味着行政法不仅难以形成统一的法典,而且受到调整对象“流动性”的影响,不得不时常加以改变。从而影响行政法的确定性、稳定性、权威性与调控能力,最终损及行政法的安定性。而安定性本身是正义的一部分,是法的生命之所在。10 因此,我们必须缓解行政法 “流变” 的现实与法安定性之间的紧张关系,将两者之间的张力保持在适度范围内。
解决问题的出路何在?一方面,我们应坚持法的安定性,保障法在逻辑上的自恰与连续,不致蜕化为应付一时之变的权宜之计。否则,“人们在为将来安排交易或制定计划的时候,就会无从确定昨天的法律是否会成为明天的法律。” 11 另一方面,我们所面对的又是一个变幻不定的世界。“我们必须在运动与静止、保守与创新、僵化与变动无常这些彼此矛盾的力量之间谋求某种和谐。” 12 具体到行政法领域,就是一方面修改确实过时的法规范,但又不可能实时与时时更新,因此,非常重要的另一方面就是要高度重视行政规定的作用。
与法律、法规和规章等法源相比,行政规定并没有太高的安定性要求。因此,行政规定就可以因应行政现实的“流变”,相对快速地变迁;同时,行政规定又是以行政法规范为依据——至少是不违反行政规范——制定的,从而又可以保证其与整个行政法体系的和谐,维持行政规定自身的相对统一、连续与有序。这样,就可以极大地降低复杂多变行政现实给行政法安定性带来的威胁,而又不会置行政活动于失范状态。
(三)行政规定:自由裁量空间的压缩
“现代国家行政职能的扩大和多样化大大增加了行政机关裁量的机会,它通过行政活动的所有过程,涉及一切行政领域。” 13 现代社会的复杂多变,为行政权的全面介入提供了契机,立法机关的“无能”,又使这种全面介入变成现实。为此,立法机关采取了两种应对措施:其一,制定高度抽象、概括的法律,给行政机关根据具体情况做出裁决留下充裕的选择余地;其二,干脆委托行政机关制定有关领域的法律规范,只是提出一些原则性的标准——有时仅仅只是以立法目的作为限制。其结果必然是在行政立法、执法和司法领域留下广阔的自由裁量空间。本文重点讨论执法裁量。
我国目前对执法裁量的监督主要有两个途径:行政复议与行政诉讼,但两者的监督力度都非常有限。不仅审查标准(明显不合理或不公正)适用面非常狭窄,且因其抽象性强而很难真正落实,而且两种监督都是事后监督。更不用说行政领域还存在大量法律真空地带了。
面对行政自由裁量问题,行政机关必须根据立法目的、结合个案情况,在法律划定的范围内做出合理选择。然而,个案情况总是千变万化、纷纭复杂,哪些是应予考虑的因素、哪些是酌情考虑的因素以及哪些是不应考虑的因素等等,并不容易厘清。即使是对同一个案件,在不同行政执法人员眼里,也会在考虑因素的权衡取舍上有不同倾向,更不用说当今中国行政人员执法水平的悬殊和种种非法因素的影响了。由此,难免会出现同一案件由不同主体处理、同样案件由不同或者同一主体处理时的结果不同,以及同类案件之间在处理结果上存在巨大的反差等等乖谬现象。其后果难免不是执法不公、滋生腐败和影响、损害行政相对人的合法权益,与行政法治背道而驰。
如何解决这一难题?日本的芝池义一教授指出:“为了防止行政机关恣意裁量,对有关大量且反复进行的行为,事先规定行政厅必须依据的实体的、程序的标准(裁量标准)。这是合乎目的的。” 14也就是说,可以通过制定“裁量标准”,将行政自由裁量应予考虑的因素事先明确下来,让行政机关在做裁量判断时有可以依据、参照的标准。而在确立这类“标准”上,行政规定是能够大显身手的。
首先,行政机关有权这样做。宪法、组织法赋予了行政机关为实施法规范而制定行政规定的权力,同时法律、法规和规章又赋予行政机关在行政执法中行使广泛的自由裁量权,因此,行政机关就可以将两者结合起来,为保障裁量权公正、合理地行使,以行政规定的形式确立裁量的具体标准。
其次,行政机关也有能力制定这样的规范性文件。行政机关,特别是地方各级行政机关,处在行政执法的第一线,经常直接与大量的个案打交道,能够从纷纭复杂、变化万千的行政现象中总结、积累、发现一些共同的东西,通过行政规定的形式将其规定下来,作为下级或本级行政机关行使相关自由裁量权时判断、选择的依据,并对有关相对人的行为提供指引。如果说处在第一线的行政机关不能做这件事,想象不出还有哪些主体更适合、更胜任这一角色。
有了一些比较明确的裁量标准,并通过行政规定予以公开,就可以增强公众对行政裁量行为的预见性,牵制行政机关的恣意与任性。行政复议机关、司法审查机关也可以借助这些标准对行政自由裁量行为进行事后的监控,而不至于无从着手;同时,也给行政机关进行事中的“自律”提供了契机。行政机关有了裁量标准,就可以减轻个案经办人员摸索的负担和素质参差不齐带来的负面影响,降低主观任意在裁量行为中的作用,也有利于行政首长对其工作人员的监督,从而在一定程度上保障了行政裁量行为的公正性和同类行为的前后一贯性,也提高了行政效率。实质上,这是从以往对事后的、外部的监督方式的过分倚重,转变为对行政机关事中的、自律的方式的兼顾,使行政自由裁量行为更大程度地纳入法治轨道。
(一)制定行政规定的哲学解释学诠释
制定行政规定的行为是一种什么性质的行为呢?是一种具有立法创制性的行为还是仅为一种解释性的行为?这是需要认真对待的问题,因为这涉及到其在行政法治之制度变迁中的角色定位问题。
就现有宪政框架而言,似乎只能承认其是解释性行为,因为我们不承认规章以下其他行政规范的立法创制地位。然而,即使是法律解释也是一种创制性的行为。
按照哲学解释学的基本观点,要理解文本并做出正确的解释,解释者并不是仅仅从文本中就能获得。海德格尔告诉我们:“把某某东西作为某某东西加以解释,这在本质上是通过先行具有、先行视见和先行掌握来起作用的。解释从来不是对先行给定的东西的无前提的把握。” 15具体而言,解释者的社会环境、历史情况、文化背景、传统观念和物质条件,成见,以及理解之前的假设等等共同决定了理解,甚至可以说理解和解释就是这些理解的前结构面向未来的“重复”。16伽达默尔进一步明确指出,理解既是历史的,同时又是现代的,是以理解的前结构为基础,结合当前的可能性对未来做出的筹划,是文本作者的历史“视域”与解释者现有“视域”的融合。
为此,才会产生有意义的新的理解。17具体到法律领域,“具体化的任务并不在于单纯地认识法律条文,如果我们想从法律上判断某个具体事例,那么我们理所当然地还必须了解司法实践以及规定这种实践的各种要素。” 18也就是说,在处理具体案件中,法官或行政执法官员并不是机械、单纯地适用法律于案件事实,“而是一种唤醒意识,阐释说明,因而更详细确定规范,并且或多或少对内在于普遍规范中的意识内涵加以塑造或继续形成(具体化)之过程”,是“一种在规范与事实之间‘目光往返来回’的‘不断交互’的过程”。19因此,法律的理解与解释,本身就是一个立法者与适法者的“视域”不断融合的过程,也是对法律文本予以创造性理解与解释的过程。在这种意义上,执法与司法乃是一种具有立法创制性的活动。
虽然上段分析的是将法规范适用于具体案件时的情况,但同样适用于依据行政法规范制定行政规定的情形。行政机关依据行政法规范制定行政规定的过程,就是对行政法规范的理解与解释过程,是以行政机关在相应领域积累的经验、形成的惯例、拥有的物质和技术以及持有的观念等为前提,结合当下的情景和面对未来达成行政目的的想象,创设规范的过程。决不是对作为依据的行政法规范的简单重复,也不能还原为原有规范,而是一种新的规范——以不与依据规范相抵触为限度。更不用说上位阶规范缺位时行政机关自主制定行政规定了。因此,行政规定乃是行政机关所创制的行政法规和行政规章等法源性规范以外的一种行政规范。
(二)多层级开放性规范体系的形成
其实,上文已从哲学解释学角度给我们勾勒出了一个多层级开放的规范体系图景(见图):
法律、法规或规章 现实 情 境-1 ←↑
行政规定 现 实 情 境-2
↑
具体行政行为
行政机关以法律、法规或规章为依据,结合现实情境-120(包括理解的前结构、当下的情景和未来的想象),制定出行政规定;面对具体案件时,行政机关依据行政规定,结合现实情境-2(主要包括理解的前结构和具体案件事实),制定出具体行政行为。依据规范与现实情境的“结合”是一个“不断交互”的过程,故图中用方向相反的双箭头表示。如果以规范调整范围的大小和具体化程度不同为标准,可以将法律、法规和规章称作宏观规范,调整范围覆盖全国或一省等广大领域,多为一般性规范,具体化程度低;行政规定则为中观规范,调整范围主要为特定的地域或具体的行业等较小的领域,具体化程度较高;具体行政行为则为微观规范, 21调整范围最小,具体化程度最高,已特定到具体个案。这样就形成一个从宏观,经中观,到微观的多层级规范体系。
然而,这样一个多层级规范体系,并非自成一统的封闭王国。行政机关在制定行政规范时要结合行政经验、惯例、物质和技术条件、行政观念,以及当下的情景和面对未来达成行政目的的想象等现实情境。这些现实情境并不是固定不变的,不仅所面对的客观形势在不断地变化,而且行政机关在处理具体案件时,在不断接触新的具体事实,做出有针对性的行政决定,积累新的经验等。这一切又可能构成修改、发展原来的行政规定或制定新的行政规定的现实情境。也就是说,上图中的具体行政行为、现实情境-2又可以作为新的考虑要素提炼和融入到现实情境-1中。这样,行政规定就可能随着现实情境的变化而不断地演进。同时,对于行政规定中成熟的、可以适用于更广泛范围的规范,也可能通过法定程序为法律、法规或规章等所吸收,转化为宏观规范。因此,行政规定是法律、法规和规章等高位阶规范向行政事实开放,以及行政事实向高位阶规范收敛的交汇点,两者通过行政规定相互作用,彼此调适。因此,这是一个因时而化的开放体系。
行政规定,不仅在多层级规范体系的形成和开放过程中起到枢纽和转化装置的作用,而且还为行政法治演进创新相应的制度前提。
(三)行政法治演进之制度创新
制度经济学将制度分为内在制度与外在制度。前者是群体内随经验而演化的规则,包括习惯、个人偏好、礼貌习俗以及共同体自己创制并由第三方以组织方式在其间执行的正式内在规则;22后者是由统治共同体的政治权力机构自上而下设计出来、强加于社会并付诸实施的规则。23具体到我国行政领域,内在制度主要为行政惯例、行政经验、行政机关的偏好、行政伦理规则和行政机关的内部章程等,往往是作为制定行政规定和做出具体行政行为时理解和解释相应依据性规范的理解前结构发挥作用的;而外在制度则主要是行政法律、法规和规章等成文规范。
内在制度是一种自发自组织的制度,允许以试错方式创新,并以共体内临界多数的自愿接受而成其为规则。因此,它能够比较好地应付社会交往复杂过程中所产生的负面影响——尤其是人们常常对此影响处于无知状态的时候,能够因应外部的挑战而自发地做出调整。24在这种意义上,类似于哈耶克所说的自生自发秩序。而外在制度则不同,因其是“由拥有政治权力的领导机构根据宪法设计出来的,并由他们自上而下地强制推行。因此,变革外在制度需要政治行动。外在规则的变革取决于集体抉择。……它的发生要比自愿性决策更难。” 25面对变化的环境的挑战,尤其是具有“流变性”的行政现实的挑战,法律、法规和规章等外在制度常因其刚性、滞后和缺乏预见性而与现实发生“基本的冲突”。同时,固步自封的外在制度还会与因时而化的内在制度发生冲突,影响内在制度功能的发挥。即使能对那些僵硬的外在制度做出改变,往往也会因其强调步调一致而“痉挛性”地发生。也就是说,相对于极具融通性的内在制度而言,面对变化的外界环境的挑战,诸如法律、法规和规章等外在行政制度存在着极大的局限性。
如何消除或缓解外在制度的局限性?经济学家开出的药方主要是在现有制度限制内最大程度地发挥受调控经济主体的积极性和创造精神等。不过这一药方难以应用于行政领域。我们则谋求从制度本身来克服局限性,以期更具恒常性。
“在许多国家里,司法系统已变成了另一个改变规则的机构,因为法官们创造性地解释着法律。” 26这就给我们提供了一种有益的变革路径的启示:这是一种渐进式变革模式,既能因时而化,又能够避免急剧变革的震荡。但就行政领域来说,其外在制度非常庞杂,能实际进入司法审查领域者不过是冰山一角,且受我国司法判决不能作为先例适用的掣肘,因此司法变革模式在这里效果非常有限。那么,我们是否可以考虑通过行政机关在具体行政行为中的释法来舒缓或克服法律、法规和规章等外在制度的局限性呢?行政机关在做出具体行政行为时无疑具有类似于司法的创造性释法功能,而且基本上可以覆盖面到全部的外在行政制度。然而,在我国具体行政决定同样没有先例功能,姑且不论行政承办人员的释法水平能否胜任,因此这条路也是走不通的。分析至此,该是行政规定粉墨登场的时候了。
宪法和组织法赋予各级行政机关制定行政规定这类中观规范的职权,是行政领域独有的现象。之所以如此,恐怕应归功于行政规定的独特功能。根据前文所述,我们知道,行政规定不仅具有具体行政行为的优点:有较强的具体针对性,其制定是结合一定的现实情境对作为依据的外在行政制度的创新。现实情境发生变化,行政规定也可以作相应的调整。而且克服了具体行政行为的不足,在一定范围内具有普遍的适用性。这就能够有效地缓解、消除外部环境变化所带来的挑战,并可通过其将内在行政制度作为理解前结构,转化为有国家强制力保障的准外在行政制度, 27从而有效地化解内在制度与外在制度之间的冲突。
同时,由于行政规定在行政规范体系中处于中观规范位置,在保持法律、法规和规章等宏观规范稳定的情况下,其与时俱进的渐进变革,并不会危及整个规范体系的稳定。每一次此类变革都只是局部的,人们只需要付出极低的学习成本就能掌握与适应;这是一种在高层次规范和价值框架内的制度变迁,并不会影响人们对主流规则的利用,符合制度经济学的所谓“路径依赖”原理。因此,行政规定实乃我国正式制度所安排的实现行政制度创新和变迁的契机,是因应行政调整对象的流变性而设置的具有自我反思功能的制度装置,是行政法治演进之制度创新的枢纽。
* 作者:陈骏业,法学博士,浙江工商大学法学院副教授。本文原发表于《法商研究》2006年第5期。
①“行政规定”一词用法最先来源于我国行政复议法第七条的规定,本文取该法所用之本意,指行政机关制订的行政法规和行政规章以外的具有外部效果的行政规范性文件。
② 我们在中国期刊全文数据库内对标题中使用“行政规范性文件”或“行政规定”的文章做了检索,从1979年起到笔者检索日(2006-4-23)止,共有60篇,其中以监督控制为重点的占32篇,其余绝大多数基本上是研究行政规定的性质、法律地位、概念等的,从行政法治角度肯定行政规定积极作用的专门研究尚未看到。
③〔法〕勒内·达维德:《当代主要法律体系》,漆竹生译,上海译文出版社1984年版,第107页。
④其实,成文法的不足,通过本来意义上的司法解释也是很难消除的。我国最高法院以司法解释为名制定了大量的规范性文件就是明证。实际上,各地的高级法院、中级法院甚至基层法院,也制定了大量的用于审判工作的规范性文件,虽然不能在裁判文书中直接引用,但事实上却起着司法解释同等的作用。
⑤1112〔美〕E·博登海默:《法理学法哲学与法律方法》,邓正来译,中国政法大学出版社1999年版,第420页,第326页,第326页。
⑥一种情况是立法机关在有关的领域没有立法,而由行政机关制定行政法规或规章,这种行政法规、规章是用来代替法律的,在弊端上与法律同质;另一种情况是通过行政法规、规章细化法律,但在实践中,很多细化并不“细”,甚至可以说大多数内容是对法律的重复、照抄。这恐怕也是缺乏、远离相关实践的一种无奈!
⑦〔古希腊〕亚里士多德:《尼各马科伦理学》,苗力田译,中国社会科学出版社1999年版,第116页。
⑧参见《邓小平文选》(第三卷),人民出版社1993年版,第379页。
⑨〔日〕和田英夫:《现代行政法》,倪健民、潘世圣译,中国广播电视出版社1993年版,第40页。
⑩参见〔德〕古斯塔夫·拉德布鲁赫:《法律智慧警句集》,舒国滢译,中国法制出版社2001年版,第18页。
1314〔日〕室井力主编:《日本现代行政法》,吴微译,中国政法大学出版社1995年版,第26页,第92页。
15〔德〕海德格尔:《存在与时间》,陈嘉映等译,生活·读书·新知三联书店1987年版,第176页。
1617参见夏基松:《现代西方哲学教程新编》(下册),高等教育出版社1998年版,第591页以下,第594页。
18〔德〕汉斯-格奥尔格·加达默尔:《真理与方法——哲学阐释学的基本特征》(上卷),洪汉鼎译,上海译文出版社1999年版,第424页。
19〔德〕亚图·考夫曼:《类推与‘事物本质’——兼论类型理论》,吴从周译,学林文化事业有限公司1999年版,第91页。
20笔者将行政机关在制定行政规定时所面临的理解的前结构、当下情景和未来达成行政目的应考虑因素的想象等统称为“现实情境”。不一定准确、恰当,但为叙述和行文方便而已。
21在不少西方人眼里,法官制定法规范早已不是什么秘密。美国前联邦大法官霍姆斯先生曾言:“我毫不犹豫地承认,法官必须而且确实立法,但他们只是在间隙中这样做”(转引自〔美〕本杰明·卡多左:《司法过程的性质》,苏力译,商务印书馆2000年版,第42页)。将其应用行政执法领域当无问题,同笔者在前文中论述的行政机关在面对具体事实时的创造性释法是一致的。在这里,笔者不只是指行政官员在具体案件中创设的规范可能影响今后的有关案件的处理,更是指对当下案件而言已起到的规范性作用。
2223242526参见〔德〕柯武刚等:《制度经济学——社会秩序与共同政策》,韩朝华译,商务印书馆2000年版,第119页以下,第130页以下,第473页以下,第480页,第482页。
27考虑到行政规定制定机关为各级行政机关,其“政治权力”性质很淡,姑且将其称为“准外在行政制度”。
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(一)税制的选择。在个人所得税制方面,国际上采用的基本模式有三种,一是分类所得税制,即将纳税人的所得划分为若干类别,对于不同类别的所得税规定不同的费用扣除标准和适用税率,分项计征所得税。二是综合所得税制,即将纳税人全年的各种所得汇总求和,统一扣除费用后,就其余额按统一的累进税率计征的基础上计征所得税。三是分类综合所得税制,又称混合所得税制,系分类制和综合制的一种结合。通常意义上的分类综合分类所得税制,即指将收入根据不同的来源进行分类,对某些收入项目分类单独征收所得税,而对某些项目进行合并,适用累进税率征收。采用分类所得税制,可以对纳税人不同种类的所得区别,而且能够广泛采用源泉扣缴法,便于稽征税款,但是这种税制无法综合收入和费用,难以按纳税人全面的税收负担能力征税;采用综合所得税制,可以全面考察纳税人所得,能够较好地体现纳税人的实际税收负担水平,与分类所得税制相比,更具合理性,但是由于这种税制对纳税申报有很强的依赖性,要真正实施起来必须满足一定的条件,如纳税人普遍具有良好的纳税意识,建立有健全的税收征管制度、完备的税务代理制度等;采用分类综合所得税制能够区别对待纳税人不同种类的所得,兼顾纳税人全面的支付能力,但对税收管理仍有较高的要求。
我国现行个人所得税制属于分类所得税制模式,该模式实行税源扣缴并根据不同所得分别规定了按年、月综合计算和按次单项计算。人们较普遍地认为我国个人所得税实行分类课征制度是导致个人所得税在调节高收入方面失灵的一个重要原因。因为分类课征不能全面衡量纳税人的真实纳税能力,会造成所得来源多、综合收入高的人不纳税或少纳税,而所得来源少、收入相对集中的人却要多纳税的不合理现象,这与“所得多的多征,所得少的少征”这一所得课税奉行的公平准则是相悖的。这种制度设计,一方面容易造成对一些纳税人的不合理征税;另一方面又会使一些纳税人合法避税,导致税源流失。因为在总收入相同的情况下,分多次或多月取得收入的纳税人可能不必缴税或少缴税,导致税负不公。同时,纳税人可以采用故意减少当月实际所得,在月工资不变的条件下对一次所得改变发放时间或改一次性发放为多次发放等办法合理合法地避税。因此,劳务报酬所得、财产租赁所得、稿酬所得、特许权使用费所得等通过分散取得、化整为零的方法都可以达到合法避税的目的。另外,现行个人所得税制的税率过杂、档次过多,不便征管和缴纳,并使税收的社会成本提高。
我国当时选择实行分类课征制度主要是从便于税收征管的角度考虑的,因为我国的个人信用制度很不发达,很多个人收入的往来和现金的支付都游离在银行系统之外,如果实行综合课征制度的话,在我国纳税人的纳税意识不高的情况下,税务机关很难控制这个人所得的来源渠道,而分类课征制度则有助于税务机关对个人所得进行源泉控管。因此,分类课征制度虽然在调节高收入方面远不及综合课征制度,但受客观条件的限制,眼下我国还不宜急于实行综合课征制度,否则即使实行了恐怕也难以有效地发挥作用。近期内分类课征制度可能还将是我国个人所得税所应选择的基本模式,但也可以考虑选择构建分类综合课征的新模式,如果维持前者的话,需要对现行的分类课征制度作进一步的改革和完善。可以考虑通过扩大超额累进税率的应用范围来增强个人所得税纵向调节的力度;通过调整费用扣除项目的具体内容来体现个人所得税负担的公平。构建分类综合课征的个人所得税制度是世界大多数国家走过的道路,它综合了分类制和综合制的优点,即能分类源泉扣缴防止偷漏税,又能综合全部所得累进课征,等于对所得的课税加上了“双保险”,符合量能负担的要求,是一种适应性很强的所得税制度。我国个人所得税法如果选择实行这一制度的话,在完善现行分类制的基础上应着力强化对总所得的累进征收,因为它是对一定数目的高收入的人征收的。波斯纳认为,尽管(累进税的)“高边际税率所产生的寻找偷漏税方法的激励也许能解释许多精巧的漏洞,高收入纳税人利用这些漏洞逃避了本应交付的高累进税”,但是,“虽然漏洞会破坏累进税制从富人向穷人进行分配的目的,但它确实减少了前者的实际收入。不仅富人偷漏税的法律和会计费用减少了他们的实际收入,而且许多逃税收入所产生的微利也这样。”
(二)税法构成要素的检讨。1.扣除标准。在所得既定的情况下,要使纳税所得额的确定符合横向公平的要求,关键是合理地进行税前费用扣除,费用扣除实质性地最终决定税制的公平程度。各国在设计费用扣除标准时,一般都遵循如下两项原则:一是纯收益原则,即扣除纳税人为取得收入所必须支付的成本、费用;二是纳税能力原则,即纳税人及其家庭必要的生活费用应予扣除。除上述基本扣除外,不少国家还允许特殊扣除,以照顾纳税人的特别开支需求,实现真正对纯收益征税的目的。这些做法正是符合税收的横向公平价值观。而我国的个人所得税法对扣除标准的设定上,缺乏科学性和公平性,由于我们实行分类所得税制,各项所得没有统一的扣除规定,只是分类单项就一个层次进行扣除,不能准确地反映负担能力的综合应纳税所得额,不可能对纳税人实际负担能力作准确的估计;扣除额外充分考虑纳税人享受相同数量所得的能力的差别,如扶养人口多寡;扣除额没有充分考虑通货膨胀的影响等等。这些问题都是我们修改个人所得税法时应予以重视的问题,税收公平不仅仅是形式公平。
2.税率。税率是税法构成要素的核心之一,税率设计是否科学、合理,直接影响到税收负担和征管的难易程度。我国现行的个人所得税法在税率结构上,税率种类过多,既有比例税率,又有超额累进税率,同时还辅之以减征、加成征收,比较复杂;税率档次过多,边际税率适用不强,尤其是对工资、薪金的九级超额累进税率,税收实践表明,高税率、多档次的累进结构会使劳动越多、收入越多或投资越多的人税负越重,而且高税率会诱发纳税人的逃税欲望;同时,工资、薪金的勤劳所得与股息、红利、财产租赁所得等非勤劳所得相比,勤劳所得征税偏高,引起税负不公,也有违税法的公平价值。在采用分类综合所得税制度后,可以继续沿用比例税率和累进税率相结合的方式,对分类计税所得适用比例税率,对综合所得则按统一超额累进税率计征税款,但是应当减少累进税率的档次级数,以4-5级为宜;对于同属勤劳所得的工资薪金所得与个体工商户生产经营所得等劳动所得以及劳务报酬所得均采用统一累进税率征收,以体现“相同性质所得相同待遇”的原则。
3.免征额。从理论上来讲,要使个人所得税在调节社会收入不均、贫富悬殊方面发挥作用,则其征税对象应是中等收入及以上的自然人,而不能是占社会绝大多数的普通收入阶层。许多国家的税收实践也正是遵循了这一原则。所以,对于我国来说,提高扣除标准,即免征额是一个必然的选择,而且从实践看,我国许多地方已经调整了工资薪金的免征额,北京是1000元,上海为1200元,广州是1260元,深圳为1500元。考虑到我国各地区经济发展不平衡,在收入水平、物价水平等方面悬殊很大,若在全国划定统一标准显然不妥,可以考虑规定一个幅度,由各地区在此幅度内根据当地实际情况确定具体的免征额。
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本体论是西方哲学的一个悠久传统,代表了西方哲学的特质。虽然西方哲学经历了从本体论到认识论,再从认识论到语言的转向,本体论似乎失去了在哲学舞台上的中心位置,然而细加推敲,无论是在认识论中,还是在语言哲学中,本体论问题仍然构成了这些哲学讨论的或隐或显的背景,对于本体论的兴趣一直贯穿于其中,只不过以一种不同的面貌、在一种不同的层面、通过一种迂回的方式呈现出来。于是,我们可以看到,在现代西方哲学的图景中,在经历了短暂的对形而上学的拒斥后,本体论问题又出现了形形色色的回潮。在英美分析传统中,就出现了诸如对于“存在”是否是一个真正谓词,蒯因的“本体论承诺”,斯特劳森的描述形而上学等一系列的讨论。这种状况凸显出西方哲学根深蒂固的本体论情结,而这种情结之所以在西方思想中挥之不去,究其根本,则在于本体论体现出来的西方思想中的基本思维方式,即逻辑的思维方法。因为,“本体论范畴的意义在于它的逻辑规定性”。本文即试图主要在现代分析哲学的背景下对本体论问题的这一特征做初步探讨。
本体论的核心范畴是“BEing”,对于这一概念应该如何理解有不同看法。国内学界过去常常将之理解为“存在”,而近来提倡将其理解为“是”的呼声又很高。但在现代英美分析哲学对于本体论问题的讨论中,却常常径直在“存在”(existence)的意义上来谈论,这不能不说是一个十分有趣的现象。这里,笔者暂且不去讨论“Being”的翻译问题,而直接从我们谈论“存在”的用法上做一些思考。
首先要引入两个概念,事实不可能和逻辑不可能。“必然”、“偶然”、“可能”、“不可能”这几个概念是现代分析哲学常常会提到的话题,按照克里普克的看法,这几个概念都是属于形而上学范围的,于是也是和本体论相关的。而在谈到“不可能”时,常常有两种意义上的不可能,“事实不可能”和“逻辑不可能”。对于“事实不可能”,我们尽管说它不可能,但还是可以想象如果它可能的话会是什么样。比如说,“一个三岁的小孩掌握罗素的类型论”,这在事实上不可能,但我们可以想象如果他掌握了罗素的类型论会是个什么样子,比方说他会告诉我们类型论的基本内容、会运用类型论探讨问题、解决悖论等等。而对于“逻辑不可能”,我们就不能想象它可能的情况。比如说“一个三岁的小孩是一个大人”,除非你把“是”理解成“像是”、“自称是”等等,否则,如果坚持“是”的正常用法,你就无法想象这个命题如果可能会是个什么样子,这并非是你的想象力达不到,而是这在逻辑上就是不可能的。用格赖斯和斯特劳森的观点来说,所谓逻辑不可能,就是不可理解。因为你完全知道“三岁的小孩不是大人”是个什么意思,但你却不能知道“三岁的小孩是大人”是个什么意思。用维特根斯坦的话说:“我想像不出反过来是什么样子的。”
以此我们来看关于对“存在”的表达。在当代分析哲学对“存在”问题的讨论中,一个经常提到的问题就是“存在”是不是一个真正的谓词?大卫·皮尔斯认为,类似“某物存在”、“某物不存在”这样的表达式,其特殊性在于,前者指称重言的,后者是指称矛盾的。这也就是说,前者在逻辑上是永真的,后者在逻辑上是永假的。前者于是便是必然为真,后者必然为假。也就是说“……不存在”这样的命题逻辑上是不可能的。那么,这也就意味着说某物不存在,这是不可理解的,你无法有意义地说某个东西不存在。
但是,这明显与我们的日常直觉是抵触的。因为我们在日常语言中是可以有意义地谈论某个东西不存在的。皮尔斯就举出了三个例子:(1)对于虚拟世界中的东西,我们就可以说它不存在。比如说,“飞马不存在”,这意味着“飞马”在现实世界中不存在。(2)对于过去的东西,可以说它现在不存在。比如说,“阿房宫不存在了”。(3)对于幻觉中的东西,可以说它并不是真实的存在。比如说,“海市蜃楼不存在”。
当然,我们或许还可以想起其他一些情况,但无论如何,以上的例子已经表明我们在日常语言中确实可以有意义地谈论某物不存在,这并非是逻辑上不可能的。也就是说,我们此时谈论的“存在”概念并没有达到一种逻辑上的规定性。
我们注意到,在上述例子中,我们之所以可以有意义地谈论不存在,是因为我们有判断存在和不存在的标准、一种参照系、一种语义条件,比如真实性、时间等等,正是这种语义条件使得“存在”这一高度抽象的概念仍然没有完全摆脱经验的因素。
正如上一部分我们所看到的,日常理解的“存在”仍然具有经验上的规定性,比如,时间上的规定性、空间上的规定性。王太庆不赞成用“存在”来翻译“Being”的一个理由就是认为存在和时间、空间不可分。但不可否认的是,“存在”即使不是最抽象的概念,也是一个高度抽象的概念,过去把“Being”翻译成“存在”,也正是基于这个概念的这种高度抽象性。此外,即使是“Being”这个词的希腊文原文,除了系词用法以外,也确实有存在用法。所以,从“存在”到“是”,是我们理解本体论的一个关键。对此,笔者有两点看法。
其一,从“存在”到“是”是本体论最终排除经验规定性而达到逻辑规定性的一个过程。诚如王太庆所言,“存在”常常是和“时空”联系在一起的。而时间和空间,自康德以来一直到斯特劳森,都被认为是经验的框架,经验所及的任何东西,都是在时空之中的。“存在”正是依凭它和时间、空间这样一种概念上的联系而仍然与经验保持着最后一点关联,这也是为什么我们可以仍然有意义地来谈论某物不存在的原因。而要达到本体论上的逻辑规定性,就必须连这最后一点点的经验关联也一并排除。于是我们可以看到,在巴门尼德那里,就要论证“是”的不变性,因为:“希腊人的观念,变包括变异和空间的运动。巴门尼德正是从这两方面来说明‘是’是不变的。”也就是说,巴门尼德的论证,正是要排除时间和空间上的规定性。此外,根据语言学的研究,希腊文“是”的印欧语词根之一是bhu,有“生成”的意思,而在柏拉图那里,他便有意识地把“是”中的这层意思剔除出去了。而到了黑格尔那里,他更是明确地把“是”界定为纯粹的无规定性,“在它无规定性的直接性中,它仅仅等于它自己……它是纯无规定性和空。
在现代分析哲学中,由于现代逻辑的突破性进展,出现了新的谓词逻辑,“存在”虽然仍可以是一个传统意义上的语法谓词,但却不是一阶逻辑意义上的谓词,在一阶谓词逻辑中,“存在”成为一个量词。美国分析哲学家蒯因则更是在此基础上提出了“存在就是成为变元的值”(to be is to be the value of a variant)的本体论承诺学说。从表面上看,这些分析哲学家从现代逻辑的角度对“存在”的讨论似乎与传统哲学本体论对“是”的讨论不一样,但仔细分析起来,却是一脉相承的,这种一脉相承恰恰就体现在这种逻辑的传统上。无论是巴门尼德、柏拉图还是黑格尔,都是要摆脱一切经验规定性而达到纯粹的逻辑规定性,但他们使用的始终是自然语言。而现代逻辑的特点就是符号化和形式化,通过使用一套人工语言,实现语形和语义的完全分离。这种语形和语义分离的过程,正是摆脱经验规定性的过程。对于谓词逻辑中的一个变元来说,它就是一个符号而已,“变项的运用是表示整个推理系列中关于‘任一’的某种运用的自我同一性”。这恰恰就如黑格尔所说,“它仅仅等于自己”,而在变元的值域确定以前,它就是纯粹无规定性的。
通过对分析哲学和传统哲学的比较,本体论的逻辑规定性就进一步明显地展现在我们面前了。
其二,谈论“存在”是进入“是”的本体论的一种有效方式。尽管学界对将“BEing”翻译成“存在”多有诟病,但我们从现代分析哲学的讨论中看到,他们对于本体论问题的讨论又往往就是从“存在”(existence)开始的,难道说西方哲学自己对于自己的理解还不如我们吗?这种几率肯定是很小的。那么,我们就要对这种现象进行反思。也就是说,看到“Being”不宜翻译成“存在”而应翻译成“是”,这或许是我们在本体论研究上的一种进步,但是,哲学上的进步不应仅仅停留在翻译的表层问题上,而更应表现在哲学理解上。我们不仅应当看到“是”在哲学范畴上与“存在”的不同,还应当分析为什么我们过去会用“存在”来翻译“Being”?为什么现代分析哲学还在谈论“Existence”是不是一个谓词?这都是加深我们对于本体论的哲学认识所必需的。
在笔者看来,“是”作为一个最高的哲学范畴,并不是人们认识和理解的一个常态。从一个没有任何规定性的“是”,我们很难产生任何有意义的理解,因为,任何理解都多多少少是有经验内容的。而“存在”这一概念,如上所述,是处于一个从经验到逻辑的临界概念,既是对经验世界的一个高度抽象,同时又与经验世界保持着最后一丝联系(即我们仍然可以有意义地理解关于“存在”、“不存在”的谈论,但对于“是”来说就不行了)。对于人类的理性活动来说,即使是十分抽象的理性活动,也总是要通过一种可理解的方式才可以有效进入。而对于“存在”的谈论,就是我们进入本体论问题的一种十分有效的方式,因为尽管它既距离本体论问题的核心范畴最近,但仍然还是一种可理解的方式。当然,这里明显存在着一种理解上的紧张关系,我想,杨一之的一段话或可为我们领会这种紧张关系有所助益:
……人类认识客观事物到了一定的程度,再回头去重新认识客观事物,它就不能不是颠倒的。例如,人认识自然物质起初总是从表面感觉现象,等到认识化学元素了,再回头看原来的现象,它就不能不离开了感性的东西,反而似乎是从非感性的抽象开始。但这种认识决不是猜测的、臆造的,而是精神发展到一定阶段更正确更深刻的认识。
以上主要从对于“存在”的理解探讨了本体论的逻辑规定性,但仍旧有一个问题令我们难以释怀:为什么一定要从“存在”上升到“是”,也就是说,本体论为什么一定要上升到逻辑规定性?
笔者认为,这体现了西方哲学一种根深蒂固的形而上学倾向。从巴门尼德开始,西方哲学就表现出对于经验世界的不信任,认为世界的真理、世界的本质必定隐藏于经验现象之后,因此,不断地消除经验规定性是达到最终真理的途径。正如康德所说:“形而上学知识这一概念本身就说明它不能是经验的。”在西方传统中,哲学和科学是同源的,而两者的分野则在于,哲学是通过概念分析,在语言的层面上试图实现自己的真理诉求。之所以如此,是因为语言本来就是用来表述经验,从而给予我们一个可理解的世界。而“可理解”就意味着具有意义。正如迈克尔·奥克肖特所说,经验世界就是一个有意义的世界,只要存在着经验,就存在着意义。“语词意义是从经验来的……这些语词是人类经验结晶的一种主要方式。”而怀特海则更是认为,语言的本质就在于:
它利用了经验中的这样一些因素,后者最易于抽象出来供人自觉接受,也最易于在经验中再现。经过人类长期利用,这些因素与它们的意义联系起来了。这些意义包含了极为多种多样的人类经验。
于是,在语言的层面上消除经验规定性的过程就是消除语义的过程,这一过程的终点就是意义的界限,也就是理解的界限,也即是说,对这一界限的否定就是无意义,就是不可理解的,你无法想象界限的反面是个什么样子。如前面第一部分所说,这就是逻辑不可能,也就到了一种逻辑规定性的境地。于是我们可以看到,无论是黑格尔的没有任何规定性的“是”,还是实现了语形和语义的完全分离的现代逻辑,实质上都是这种形而上学倾向的产物。而形而上学家又把这一理解的界限当成了他们的阿基米德基点,在此基础上通过一个反向的过程建构出他们自己的本体论体系。“本体论中的概念脱离了现实的内容,只能凭这样的概念之间的相互关系来确定其意义,这就是概念的逻辑规定性。而正是获得了逻辑规定性,这些概念才能离开经验事实进行推论。”到此,在这种逻辑规定性的意义上,我们或许就能够对沃尔夫关于本体论的经典定义有一个更为深刻的理解:
本体论,论述各种抽象的、完全普遍的哲学范畴,如“是”以及“是”之成为一和善,在这个抽象的形而上学中进一步产生出偶性、实体、因果、现象等范畴。
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本体论是西方哲学的一个悠久传统,代表了西方哲学的特质。虽然西方哲学经历了从本体论到认识论,再从认识论到语言的转向,本体论似乎失去了在哲学舞台上的中心位置,然而细加推敲,无论是在认识论中,还是在语言哲学中,本体论问题仍然构成了这些哲学讨论的或隐或显的背景,对于本体论的兴趣一直贯穿于其中,只不过以一种不同的面貌、在一种不同的层面、通过一种迂回的方式呈现出来。于是,我们可以看到,在现代西方哲学的图景中,在经历了短暂的对形而上学的拒斥后,本体论问题又出现了形形色色的回潮。在英美分析传统中,就出现了诸如对于“存在”是否是一个真正谓词,蒯因的“本体论承诺”,斯特劳森的描述形而上学等一系列的讨论。这种状况凸显出西方哲学根深蒂固的本体论情结,而这种情结之所以在西方思想中挥之不去,究其根本,则在于本体论体现出来的西方思想中的基本思维方式,即逻辑的思维方法。因为,“本体论范畴的意义在于它的逻辑规定性”。本文即试图主要在现代分析哲学的背景下对本体论问题的这一特征做初步探讨。
以上主要从对于“存在”的理解探讨了本体论的逻辑规定性,但仍旧有一个问题令我们难以释怀:为什么一定要从“存在”上升到“是”,也就是说,本体论为什么一定要上升到逻辑规定性?
笔者认为,这体现了西方哲学一种根深蒂固的形而上学倾向。从巴门尼德开始,西方哲学就表现出对于经验世界的不信任,认为世界的真理、世界的本质必定隐藏于经验现象之后,因此,不断地消除经验规定性是达到最终真理的途径。正如康德所说:“形而上学知识这一概念本身就说明它不能是经验的。”在西方传统中,哲学和科学是同源的,而两者的分野则在于,哲学是通过概念分析,在语言的层面上试图实现自己的真理诉求。之所以如此,是因为语言本来就是用来表述经验,从而给予我们一个可理解的世界。而“可理解”就意味着具有意义。正如迈克尔·奥克肖特所说,经验世界就是一个有意义的世界,只要存在着经验,就存在着意义。“语词意义是从经验来的……这些语词是人类经验结晶的一种主要方式。”而怀特海则更是认为,语言的本质就在于:
它利用了经验中的这样一些因素,后者最易于抽象出来供人自觉接受,也最易于在经验中再现。经过人类长期利用,这些因素与它们的意义联系起来了。这些意义包含了极为多种多样的人类经验。
于是,在语言的层面上消除经验规定性的过程就是消除语义的过程,这一过程的终点就是意义的界限,也就是理解的界限,也即是说,对这一界限的否定就是无意义,就是不可理解的,你无法想象界限的反面是个什么样子。如前面第一部分所说,这就是逻辑不可能,也就到了一种逻辑规定性的境地。于是我们可以看到,无论是黑格尔的没有任何规定性的“是”,还是实现了语形和语义的完全分离的现代逻辑,实质上都是这种形而上学倾向的产物。而形而上学家又把这一理解的界限当成了他们的阿基米德基点,在此基础上通过一个反向的过程建构出他们自己的本体论体系。“本体论中的概念脱离了现实的内容,只能凭这样的概念之间的相互关系来确定其意义,这就是概念的逻辑规定性。而正是获得了逻辑规定性,这些概念才能离开经验事实进行推论。”到此,在这种逻辑规定性的意义上,我们或许就能够对沃尔夫关于本体论的经典定义有一个更为深刻的理解:
本体论,论述各种抽象的、完全普遍的哲学范畴,如“是”以及“是”之成为一和善,在这个抽象的形而上学中进一步产生出偶性、实体、因果、现象等范畴。
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自2006年个税改革以来,随着社会经济形势发展变化,居民收入的增加,人民群众的消费支出水平也有所提高,2006年修改的个人所得税法也逐渐暴露出一些突出问题,如工资、薪金所得税率结构较为复杂,低档税率级距较短造成中低工资、薪金收入者税负累进过快;工资、薪金所得的减除费用标准偏低给居民基本生活带来一定影响;生产经营所得税率的各档级距均较短,与工资、薪金所得相比税负偏重等。随着这些问题的日益突出,个税改革势在必行。
2011年6月30日,十一届全国人大会第二十一次会议高票表决通过了关于修改《个人所得税法》的决定,修订后的《个人所得税法》自9月1日起施行。此次修订主要包括工资、薪金所得以每月收入额减除费用3500元人民币后的余额为应纳税所得额;工资、薪金所得,适用税率为3%-45%的7级超额累进税率;同时相应调整个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税率级距。此次修订还将个人所得税的申报缴纳税款期限由目前的7天延长为15天。
此次个税的修改对广大工薪阶层来说无疑是一个福音,但是此次个税修改的意义如何,是否能真正起到预期的作用,还有什么不足与改善方向值得我们进一步思考。
此次个税免征额和税率的修改最直接的作用就是减轻中低收入者的税收负担,调节收入分配。其作用主要表现在以下三个方面:
第一,大幅度减轻了中低收入纳税群体的负担。一方面减除费用标准由2000元提高到3500元以后,纳税人的负担普遍减轻,体现了国家对因物价上涨等因素造成居民生活成本上升的补偿,工薪收入者的纳税面由目前的约28%下降到约7.7%,纳税人数由约8400万人减至约2400万人。这意味着经过此次调整,只剩下约2400万人继续缴税。另外一方面,通过调整工薪所得税率结构,使绝大部分的工薪所得纳税人进一步减轻税负。通过税率级距的调整,使中低收入的纳税群体进一步获得减税。
第二,税率的修改在减轻中低收入者负担的同时也适当加大了对高收入者的调节力度。此次个税修改扩大了最高税率45%的范围,同时调整了高收入者的税率级次和级距,使月薪达到2万元以上的高收入者适当地多纳税。这样的调整在一定程度上达到了“削高”的效果,有助于实现社会的公平正义,促使经济平衡、协调、有序发展。
第三,减轻了个体工商户和承包承租经营者的税收负担。个税修改使年应纳税所得额6万元以下的纳税人降幅最大,平均降幅约40%,最大的降幅是57%,这有利于支持个体工商户和承包承租经营者的发展。
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〔论文关键词〕个人所得税法法的价值立法实施
〔论文摘要〕个人所得税法所追求的核心价值首先在于公平,其次在于效率。解决社会公平问题最为可靠的是法律,集中的是个人所得税法。从我国的现实情况来看,个人所得税法的公平价值并没有得到很好的发挥,没有真正起到对个人收入差距的调节作用,甚至在一定程度上还起着逆向调节作用。个人所得税法的价值不能实现的原因需要从两个方面进行检讨,一是立法,二是法律的实施。
一、个人所得税法所体现的法的价值
“法的价值”这一术语的涵义因不同的使用方式而有所不同,第一种使用方式是用“法的价值”来指称法律在发挥其社会作用的过程中能够保护和增加哪些价值,这些价值构成了法律所追求的理想和目的,因此在这个意义上被称为“目的价值”;第二种使用方式是用“法的价值”来指称法律所包含的价值评价标准;第三种使用方式是用“法的价值”来指称法律自身所应当具有的值得追求的品质和属性,此种意义上的法的价值可称之为法的“形式价值”。“价值评价标准”意义上的“法的价值”和“形式价值”意义上的“法的价值”,都是以“目的价值”意义上“法的价值”为基础和原点的,如果离开了“法的目的价值”,无论是“法的价值评价标准”还是“法的形式价值”都不可能具有独立存在的意义,因为它们都变成“中性”的东西了,根本就没有了“价值”的意味。本文所称个人所得税法的价值,正是在“法的目的价值”这种使用方式上而言的。
税法追求的核心价值在于公平,其次在于效率,公平是第一位的,公平促进社会和谐,也促进效率发展。个人所得税法是税法中最能体现法律精神、法律价值的法,是追求公平的法。效率和公平是一对既相适应又相矛盾的社会价值,一方面,以效率为标准配置社会资源,促进经济增长,增加社会财富总量,在此基础上才有可能实现高层次的公平,即共同富裕;另一方面,如果把效率绝对化,不考虑公平,就可能导致收入悬殊、两极分化,造成社会不稳,影响以至于从根本上损害效率。税收是通过再分配调节初次分配中出现的收入分配不公,税法作为第二次调节的工具来调节分配,调节的目的是公平,而非效率。正如美国著名经济学家斯蒂格利茨所指出的:判断一个良好税收体系的“第一标准是公平……,第二个重要标准是效率”〔1〕。日本税法学者金子宏也认为,当不能将两者(指公平和效率)兼顾起来时,则虽有时优先效率这方面是可能的,但原则上还是要优先公平这一侧面的。〔2〕社会物质财富的公平分配,是人类社会不断追求的理想。通过法律确认税收公平,是国家运用法律手段干预经济生活的体现。
一般认为,税收公平“是指不同纳税人之间税收负担程度的比较:纳税人条件相同的纳同样的税,条件不同的纳不同的税。”〔3〕从本义上看,税收公平包括两层含义,即横向公平和纵向公平。横向公平是指经济条件或纳税能力相同的人应负担相同数额的税收,即同等情况同等税负;纵向公平是指经济条件或纳税能力不同的人,应缴纳不同的税,即不同情况不同税负。横向公平要从实质上来看,即要避免形式公平而实质不公平的现象,个人所得税法的公平不仅仅是对所得而言,还应考虑纳税人的其它相关情况,如果两个家庭收入相同,但家庭中需要抚养的人有多有少,则在计征所得税时若对两家同等征税,就不公平;纵向公平可以累进税率和比例税率的例子加以说明,累进税率可以使高收入者负担比低收入者更高比例的税额,从而在再分配中影响高、低收入者在初次分配时形成的格局;而比例税率却对初次分配格局影响不大,可见适用累进税率比适用比例税率更符合税收纵向公平的要求。也有学者认为,税法的基本价值是公平,税法公平价值体系有三个层次,分别是形式正义(税法的平等适用)、实质正义(税法的征税公平)、本质正义(税法的起源)。而现实是税法的公平价值并没有得到很好的发挥,法的价值没有实现,并没对社会的公平指数有何改进,反而恶化。
个人财富积聚的速度差距在迅速扩大。穷者愈穷,富者愈富,只看到财富积累的自然规则、丛林规则在起作用,而不见法律的作用。甚至在一定程度上法律在起着逆向调节的作用。解决社会公平问题最为可靠的是法律,核心的是个人所得税法,但我们所看到的是非常失败的个人所得税法。在最需要法律的地方,法律缺席了,法学家缺席了。法律控制的失败,法的价值的不能实现需要检讨两个方面:一是立法,二是法的实施。本文拟从这两个方面来展开个人所得税法律价值实现的障碍的讨论。
二、个人所得税法的立法检讨
(一)税制的选择。在个人所得税制方面,国际上采用的基本模式有三种,一是分类所得税制,即将纳税人的所得划分为若干类别,对于不同类别的所得税规定不同的费用扣除标准和适用税率,分项计征所得税。二是综合所得税制,即将纳税人全年的各种所得汇总求和,统一扣除费用后,就其余额按统一的累进税率计征的基础上计征所得税。三是分类综合所得税制,又称混合所得税制,系分类制和综合制的一种结合。通常意义上的分类综合分类所得税制,即指将收入根据不同的来源进行分类,对某些收入项目分类单独征收所得税,而对某些项目进行合并,适用累进税率征收。采用分类所得税制,可以对纳税人不同种类的所得区别,而且能够广泛采用源泉扣缴法,便于稽征税款,但是这种税制无法综合收入和费用,难以按纳税人全面的税收负担能力征税;采用综合所得税制,可以全面考察纳税人所得,能够较好地体现纳税人的实际税收负担水平,与分类所得税制相比,更具合理性,但是由于这种税制对纳税申报有很强的依赖性,要真正实施起来必须满足一定的条件,如纳税人普遍具有良好的纳税意识,建立有健全的税收征管制度、完备的税务代理制度等;采用分类综合所得税制能够区别对待纳税人不同种类的所得,兼顾纳税人全面的支付能力,但对税收管理仍有较高的要求。
我国现行个人所得税制属于分类所得税制模式,该模式实行税源扣缴并根据不同所得分别规定了按年、月综合计算和按次单项计算。人们较普遍地认为我国个人所得税实行分类课征制度是导致个人所得税在调节高收入方面失灵的一个重要原因。因为分类课征不能全面衡量纳税人的真实纳税能力,会造成所得来源多、综合收入高的人不纳税或少纳税,而所得来源少、收入相对集中的人却要多纳税的不合理现象,这与“所得多的多征,所得少的少征”这一所得课税奉行的公平准则是相悖的。这种制度设计,一方面容易造成对一些纳税人的不合理征税;另一方面又会使一些纳税人合法避税,导致税源流失。因为在总收入相同的情况下,分多次或多月取得收入的纳税人可能不必缴税或少缴税,导致税负不公。同时,纳税人可以采用故意减少当月实际所得,在月工资不变的条件下对一次所得改变发放时间或改一次性发放为多次发放等办法合理合法地避税。因此,劳务报酬所得、财产租赁所得、稿酬所得、特许权使用费所得等通过分散取得、化整为零的方法都可以达到合法避税的目的。另外,现行个人所得税制的税率过杂、档次过多,不便征管和缴纳,并使税收的社会成本提高。
我国当时选择实行分类课征制度主要是从便于税收征管的角度考虑的,因为我国的个人信用制度很不发达,很多个人收入的往来和现金的支付都游离在银行系统之外,如果实行综合课征制度的话,在我国纳税人的纳税意识不高的情况下,税务机关很难控制这个人所得的来源渠道,而分类课征制度则有助于税务机关对个人所得进行源泉控管。因此,分类课征制度虽然在调节高收入方面远不及综合课征制度,但受客观条件的限制,眼下我国还不宜急于实行综合课征制度,否则即使实行了恐怕也难以有效地发挥作用。近期内分类课征制度可能还将是我国个人所得税所应选择的基本模式,但也可以考虑选择构建分类综合课征的新模式,如果维持前者的话,需要对现行的分类课征制度作进一步的改革和完善。可以考虑通过扩大超额累进税率的应用范围来增强个人所得税纵向调节的力度;通过调整费用扣除项目的具体内容来体现个人所得税负担的公平。构建分类综合课征的个人所得税制度是世界大多数国家走过的道路,它综合了分类制和综合制的优点,即能分类源泉扣缴防止偷漏税,又能综合全部所得累进课征,等于对所得的课税加上了“双保险”,符合量能负担的要求,是一种适应性很强的所得税制度。我国个人所得税法如果选择实行这一制度的话,在完善现行分类制的基础上应着力强化对总所得的累进征收,因为它是对一定数目的高收入的人征收的。波斯纳认为,尽管(累进税的)“高边际税率所产生的寻找偷漏税方法的激励也许能解释许多精巧的漏洞,高收入纳税人利用这些漏洞逃避了本应交付的高累进税”,但是,“虽然漏洞会破坏累进税制从富人向穷人进行分配的目的,但它确实减少了前者的实际收入。不仅富人偷漏税的法律和会计费用减少了他们的实际收入,而且许多逃税收入所产生的微利也这样。”〔4〕
(二)税法构成要素的检讨。1.扣除标准。在所得既定的情况下,要使纳税所得额的确定符合横向公平的要求,关键是合理地进行税前费用扣除,费用扣除实质性地最终决定税制的公平程度。各国在设计费用扣除标准时,一般都遵循如下两项原则:一是纯收益原则,即扣除纳税人为取得收入所必须支付的成本、费用;二是纳税能力原则,即纳税人及其家庭必要的生活费用应予扣除。除上述基本扣除外,不少国家还允许特殊扣除,以照顾纳税人的特别开支需求,实现真正对纯收益征税的目的。这些做法正是符合税收的横向公平价值观。而我国的个人所得税法对扣除标准的设定上,缺乏科学性和公平性,由于我们实行分类所得税制,各项所得没有统一的扣除规定,只是分类单项就一个层次进行扣除,不能准确地反映负担能力的综合应纳税所得额,不可能对纳税人实际负担能力作准确的估计;扣除额外充分考虑纳税人享受相同数量所得的能力的差别,如扶养人口多寡;扣除额没有充分考虑通货膨胀的影响等等。这些问题都是我们修改个人所得税法时应予以重视的问题,税收公平不仅仅是形式公平。
2.税率。税率是税法构成要素的核心之一,税率设计是否科学、合理,直接影响到税收负担和征管的难易程度。我国现行的个人所得税法在税率结构上,税率种类过多,既有比例税率,又有超额累进税率,同时还辅之以减征、加成征收,比较复杂;税率档次过多,边际税率适用不强,尤其是对工资、薪金的九级超额累进税率,税收实践表明,高税率、多档次的累进结构会使劳动越多、收入越多或投资越多的人税负越重,而且高税率会诱发纳税人的逃税欲望;同时,工资、薪金的勤劳所得与股息、红利、财产租赁所得等非勤劳所得相比,勤劳所得征税偏高,引起税负不公,也有违税法的公平价值。在采用分类综合所得税制度后,可以继续沿用比例税率和累进税率相结合的方式,对分类计税所得适用比例税率,对综合所得则按统一超额累进税率计征税款,但是应当减少累进税率的档次级数,以4-5级为宜;对于同属勤劳所得的工资薪金所得与个体工商户生产经营所得等劳动所得以及劳务报酬所得均采用统一累进税率征收,以体现“相同性质所得相同待遇”的原则。
3.免征额。从理论上来讲,要使个人所得税在调节社会收入不均、贫富悬殊方面发挥作用,则其征税对象应是中等收入及以上的自然人,而不能是占社会绝大多数的普通收入阶层。许多国家的税收实践也正是遵循了这一原则。所以,对于我国来说,提高扣除标准,即免征额是一个必然的选择,而且从实践看,我国许多地方已经调整了工资薪金的免征额,北京是1000元,上海为1200元,广州是1260元,深圳为1500元。考虑到我国各地区经济发展不平衡,在收入水平、物价水平等方面悬殊很大,若在全国划定统一标准显然不妥,可以考虑规定一个幅度,由各地区在此幅度内根据当地实际情况确定具体的免征额。
三、个人所得税法的实施检讨
要发挥法的作用,就必须使法在生活中真正实现。法的制定固然重要,但它毕竟是第一步,更重要的是使已制定的法律规范在生活中得到实现,把应然变成实然。如果法的规定不能在人们及其组织的活动中实现,那就是一纸空文,不会带来现实意义,也不能实现法的价值。税法的公平价值除了需要一定的制度体现和支撑之外,重要的是应在税法的实施过程中得以实现。
税收制度与税收征管是税收领域中的两个基本范畴,有效税制实施的前提是两者必须有机结合。过去我国税制改革对税收征管的重要性重视不够,导致税收征管成为税制改革的制约因素。法的实施与物质条件,与人和物及当时的社会控制技术的发展相关。税收征管的现实水平决定着一个国家的税制的选择,税制不能超越税收征管水平,否则,税制的超前性和征管的落后性的矛盾会使既定的税制目标因不易操作而落空,有限的管理能力成为税制改革的制约因素。
因此,在税制设计时应充分考虑征管能力,选择可操作的“有效税制”。由于个人所得税社会经济目标的多元性和自身特点,目前国际上公认个人所得税比其他税种对征管的要求更严,标准更高。如果个人所得税管理水平达不到要求,所产生的消极效应较之其他税种更大。我国个人所得税制目前逐渐暴露出一些不适应市场经济发展需要的矛盾和问题,其中存在一个重大缺陷,即税制设计与征管能力不相协调,使得个人所得税征管效率低下,税收流失严重。税收制度与税收征管之间存在偏差影响后果表现为:一是税收收入流失,税收制度的弹性减小;二是税法与现实的偏差损害了税制的公平。
税收征管手段对税收制度的保证程度受到税务部门自身的能力和外部纳税环境的双重影响,就两者关系来讲,税务部门的征管能力是内在因素,它的强弱决定了税收征管手段对税收制度实施有效的保证制度,前提条件是税收制度符合社会经济发展水平和税务部门自身的征管能力发展水平。社会的政治、经济、技术水平的变化是税收征管改革发生和发展的外部动因和条件。
所得税征管的控制系统包括个人收入申报系统单位代扣代缴控制系统、税务检查系统低效率运行,原因多种多样,对策也多种多样,但是,笔者认为,来自于主观方面的因素是最为重要的,那就是纳税人的纳税意识和税务部门的敬业意识,当然,各种技术手段的在税收征管中的应用,也是不可或缺的。
参考文献:
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〔2〕金子宏.日本税法〔M〕.北京:法律出版社,2004.3,65.
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【摘要】个人所得税是以“劫富济贫”为主要功能的税种,其税制的设置是否符合量能负担和税负公平原则,被看作是一国个税税制是否合理的首要因素。本文针对2011年我国个人所得税法修订对于调节收入,提振消费和促进经济发展的三方面意义进行相关分析,在此基础上提出我国个税税制主要存在的问题,最后对我国个人所得税的税制改革提出了将地区和家庭列入个税考虑范围、加快“综合税制与分类税制相结合”税制改革等建议。
【关键词】个人所得税;税制改革;收入分配;分类税制
自2006年个税改革以来,随着社会经济形势发展变化,居民收入的增加,人民群众的消费支出水平也有所提高,2006年修改的个人所得税法也逐渐暴露出一些突出问题,如工资、薪金所得税率结构较为复杂,低档税率级距较短造成中低工资、薪金收入者税负累进过快;工资、薪金所得的减除费用标准偏低给居民基本生活带来一定影响;生产经营所得税率的各档级距均较短,与工资、薪金所得相比税负偏重等。随着这些问题的日益突出,个税改革势在必行。
2011年6月30日,十一届全国人大会第二十一次会议高票表决通过了关于修改《个人所得税法》的决定,修订后的《个人所得税法》自9月1日起施行。此次修订主要包括工资、薪金所得以每月收入额减除费用3500元人民币后的余额为应纳税所得额;工资、薪金所得,适用税率为3%-45%的7级超额累进税率;同时相应调整个体工商户生产经营所得和承包承租经营所得税率级距。此次修订还将个人所得税的申报缴纳税款期限由目前的7天延长为15天。
此次个税的修改对广大工薪阶层来说无疑是一个福音,但是此次个税修改的意义如何,是否能真正起到预期的作用,还有什么不足与改善方向值得我们进一步思考。
虽然我国2001年到2010年个人所得税征缴总额只占总税收收入的6.7%左右,远低于发达国家50%和发展中国家20%的平均水平,但是此次个税修改的意义也是很重大深远的,是我国从重视“经济增长”到“经济发展”的重要标志。
此次个税免征额和税率的修改最直接的作用就是减轻中低收入者的税收负担,调节收入分配。其作用主要表现在以下三个方面:
第一,大幅度减轻了中低收入纳税群体的负担。一方面减除费用标准由2000元提高到3500元以后,纳税人的负担普遍减轻,体现了国家对因物价上涨等因素造成居民生活成本上升的补偿,工薪收入者的纳税面由目前的约28%下降到约7.7%,纳税人数由约8400万人减至约2400万人。这意味着经过此次调整,只剩下约2400万人继续缴税。另外一方面,通过调整工薪所得税率结构,使绝大部分的工薪所得纳税人进一步减轻税负。通过税率级距的调整,使中低收入的纳税群体进一步获得减税。
第二,税率的修改在减轻中低收入者负担的同时也适当加大了对高收入者的调节力度。此次个税修改扩大了最高税率45%的范围,同时调整了高收入者的税率级次和级距,使月薪达到2万元以上的高收入者适当地多纳税。这样的调整在一定程度上达到了“削高”的效果,有助于实现社会的公平正义,促使经济平衡、协调、有序发展。
第三,减轻了个体工商户和承包承租经营者的税收负担。个税修改使年应纳税所得额6万元以下的纳税人降幅最大,平均降幅约40%,最大的降幅是57%,这有利于支持个体工商户和承包承租经营者的发展。
个税修改直接影响居民的收入,虽然增幅有限,但有利于提振居民消费信心。
首先,财政部税政司副司长王建凡表示,修订后个税收入全年减少1600亿元左右,其中提高减除费用标准和调整工薪所得税率级次级距带来的减收大约为1440亿元,占2010年工薪所得个人所得税的46%。从这些数字我们可以直接看出税后收入的增加,但是低税率又对税前收入有影响。例如,美国有关研究发现低税率可以提高纳税人收入,因为税收降低可以促使劳动力供给上升,在职劳动力的积极性会提高,生产率上升,从而支撑工资上涨。人民收入增加了,消费也会有一定程度的增加。
其次,据中国国际金融有限公司研究部报告显示,低收入家庭消费占收入比例普遍在70%以上,而高收入在56%左右,低收入者的平均消费倾向比高收入者大得多。由于此次调整的主要针对人群是中低收入者且中低收入者在纳税总人数中占较大比重,税收的减少极可能促使消费的增长。
1.个税改革刺激创业。一个经济体中创业型人力资本与职业型人力资本的比率决定该经济体的长期增长路径。国际劳动办公室统计结果表明随着人均收入的提高,该比率不断下降。对于中等收入国家,创业型人力资本更为重要,更低的就职人数/创业人数比率能够带来更高的稳态技术水平,从而促进经济发展。修改后的个税方案中,减税额度随着收入增长呈现倒U型,月收入10000元的减税最大,达到488元,这一收入是当前中国创业者的一个瓶颈收入,减税越多对创业的激励越大。所以,此次修改显然增加了创业激励。
2.个税修改促进了经济的发展。首先,无论此次个税改革是否有不完善的地方,但是毫无疑问的是,个税改革的推进让中低收入者获得了真正的实惠。提高个税免征额并不意味着国家财税收入必然减少,普通公民增加的收入必然转化为社会消费,在商品和服务交易中转化为新的税收,有利于经济社会的发展。其次,个税的修订还促进了社会的公平,维持社会稳定健康发展,并刺激创业,为经济的稳定发展带来了原动力。
虽然修订后的个税在一定程度上减轻了人们的负担,但是在很多方面还存在一定问题,在个税改革的道路上仍然任重道远。
近日一篇“香港单身青年年收入17.8万,只需缴税729港元”的微博引起热议。香港单身人士薪俸税的免税额是108000元,超过部分属应课税收入,实行累进税率征税。所以,这名年收入17.8万元的青年,应课税收入为7万元。首4万元税率为2%,计800元。剩余的3万元适用7%税率,计2100元。总计2900元。但是,香港政府对2010/2011年度的薪俸税有75%的税收宽减,最终,这名青年全年只需要缴纳2900元的25%,即725元。所以,微博的数据基本属实。这样看来我国的个税负担在修改之后虽然减轻了,但与香港相比其免税政策还是比较少的,税收负担还是相对颇重。
在法国,家庭人数对纳税多少起着举足轻重的作用,因为是用家庭“商数”去除家庭总收入,得出应税收入。一人家庭“商数”是1,夫妇无孩子家庭“商数”是2,有1个孩子家庭“商数”是2.5,以此类推,也就是说,纳税人抚养的家庭人口越多,免税额度越大。
而中国作为一个收入差距和家庭差异多样化的国家,对于免征额的一刀切和免除项目的统一规定都没有考虑到地区和家庭的差异,这也必将损害部分群体的利益,导致个税带来的不公平现象。
我国是世界上少数实行分类所得税制的国家之一,这种税制最大的特点就是对同一纳税人不同类型的所得,分别扣除费用,又按照不同的税率分别征税。这种差别待遇的征税方式,没有全面考虑纳税者真实的承受能力,极易导致那些所得来源渠道多样、综合收入较高的人逃脱税收,从而造成税负的纵向度的不平等。而且“综合税制与分类税制相结合”早就被确认为个税改革的目标模式,但是这次的修改对其却绕开不提,没有真正改善这种不公平制度。
从以上几点可以看出,新税法离人民满意的程度还有一定距离,在个税改革的道路上这次的改革只是一小步,我国个税改革还需再度起步,取得更大的突破。
我国地区发展不平衡,各个地区差异明显,针对这一因素可以按照国家制定的标准范围让各地区省政府针对不同地区自身特点因地制宜,制定不同的个人所得税免征额。这样可以将地区差异列入考虑范围。在家庭因素方面,可以将抚养人口、教育、医疗等家庭日常支出列入免税范围之中。并且可以设置个人或家庭为单位申报两种模式的选择而逐渐过度到以家庭为单位的模式上,从而减少家庭支出不同带来的不公平。这样可以从实际上减轻人民的税收负担、实现税收调节收入分配的作用。
分类和综合相结合的税制模式,吸收了分类税制和综合税制的优点,可以比较好地兼顾纳税人的综合收入水平和家庭负担等情况,既对纳税人不同来源的收入实行综合课征,体现按支付能力课税的原则,又将所列举的特定项目按特定办法和税率课征,体现了对某些不同性质的收入区别对待的原则。我们应加快推进“综合与分类税制相结合”税制改革的步伐。
要实现个税改革的目的,仅靠税制本身是不够的,还要建立健全税收征管制度,提高征管质量,建立收入监控体系,做到应收尽收,促进公平,推行个人所得税自行申报制度,强化申报审核,加强税收监管。
同时,要增强人民的监督作用,广泛利用社会舆论力量和示范影响,加强个税宣传,加强对扣缴义务人、纳税人的管理、培训。并真实、及时地通告和普及税收征收和使用的数据、项目,加大对人民公共事业和社会保障项目的投资,从而切实做到“取之于民、用之于民”。
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